L’abuso del diritto richiede verifica della sostanza economica (Cass. civ. Sez. V n. 8484 del 28.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
In materia di tributi non armonizzati, la configurabilità dell’abuso del diritto non può essere desunta dal solo dato dell’appartenenza delle società coinvolte al medesimo gruppo d’impresa. La riqualificazione giuridica del comportamento del contribuente in termini di elusione fiscale può essere operata autonomamente dal giudice, anche prescindendo dagli oneri procedimentali posti dall’art. 37-bis d.P.R. n. 600 del 1973 a carico dell’Amministrazione, essendo la pretesa tributaria indisponibile. Tuttavia, incombe sull’Amministrazione Finanziaria l’onere di spiegare perché la forma giuridica impiegata presenti carattere anomalo o inadeguato rispetto all’operazione economica, mentre il contribuente deve provare l’esistenza di valide ragioni extrafiscali, non marginali, idonee a escludere l’abusività. Il giudice che ravvisi un disegno elusivo in una concatenazione di negozi deve accertare l’assenza di sostanza economica delle singole operazioni, verificando la loro non conformità a normali logiche di mercato.

Il Fatto

La società ricorrente, socia di una società di costruzioni, aveva ceduto la propria quota di partecipazione pari all’84% del capitale, realizzando una plusvalenza. La società partecipata, nel medesimo periodo, svolgeva un’intensa attività di speculazione immobiliare, dalla quale derivava un reddito d’impresa dichiarato dalla stessa per gli anni dal 2006 al 2009.

A distanza di tempo, all’esito di una verifica fiscale, l’Amministrazione Finanziaria emetteva un avviso di accertamento, contestando alla ricorrente di aver azzerato i redditi realizzati mediante una serie di atti simulati e trasferendo apparentemente gli stessi alla società partecipata. La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso, ma la decisione veniva riformata in appello dalla Commissione Tributaria Regionale, che riqualificava la pretesa tributaria in termini di elusione fiscale. La società proponeva quindi ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo la ricorrente denunciava la nullità della sentenza per avere la CTR fondato la decisione su un presupposto diverso da quello dell’atto impositivo, senza rispettare gli adempimenti dell’art. 37-bis d.P.R. n. 600 del 1973. La Corte respinge il motivo, richiamando la giurisprudenza secondo cui la riqualificazione in termini di elusione può essere operata autonomamente dal giudice, stante l’indisponibilità della pretesa tributaria, con i soli limiti del giudicato interno e della necessità di ulteriori accertamenti di fatto.

Il secondo motivo, relativo alla decisione a sorpresa per violazione dell’art. 101, comma 2, c.p.c., è parimenti infondato: la parte che denunci il vizio deve prospettare le ragioni che avrebbe potuto far valere ove il contraddittorio fosse stato attivato, mentre la ricorrente si era limitata a lamentare la formale violazione della norma processuale.

La Corte accoglie invece il terzo e il quarto motivo, con i quali si deduceva la violazione dell’art. 37-bis d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 10-bis L. n. 212 del 2000. Richiamando le Sezioni Unite n. 30055/2008, i principi dell’ordinamento unionale e i criteri dell’art. 10-bis, la Corte ribadisce che l’astratta configurabilità di un vantaggio fiscale non integra l’abuso, richiedendosi l’accertamento dell’inesistenza di ragioni economiche diverse dal risparmio d’imposta.

Nel caso di specie, la CTR ha ravvisato un disegno elusivo sulla base di espressioni generiche, desumendo l’abuso dalla sola appartenenza delle società al medesimo gruppo d’impresa. Tale elemento, di per sé solo, non è sufficiente: occorreva verificare l’assenza di apprezzabili ragioni economiche giustificative dei singoli negozi e la non conformità degli strumenti giuridici a normali logiche di mercato. La sentenza è quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione.