Accertamento sintetico senza contraddittorio prima del 2009 e prova possesso (Cass. civ. Sez. V n. 10847 del 22.04.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento sintetico, l’obbligo dell’Amministrazione finanziaria di attivare il contraddittorio endoprocedimentale non opera per gli anni d’imposta anteriori al 2009. La modifica introdotta dall’art. 22, comma 1, d.l. n. 78/2010, convertito dalla legge n. 122/2010, è corredata da una norma di diritto transitorio che ne limita l’efficacia agli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore del decreto. Nel giudizio tributario non sussiste, in assenza di specifica previsione, una clausola generale di contraddittorio preventivo per i tributi non armonizzati. Quanto alla prova contraria ammessa dall’art. 38, sesto comma, d.P.R. n. 600/1973, il contribuente non può limitarsi a dimostrare la disponibilità di redditi esenti o già tassati: deve provare con idonea documentazione l’entità di tali redditi e la durata del loro possesso, così da correlare le spese contestate alle disponibilità rappresentate.

Il Fatto

La contribuente riceveva tre avvisi di accertamento ai fini IRPEF per gli anni d’imposta 2006, 2007 e 2008. L’Ufficio rideterminava sinteticamente il reddito complessivo ex art. 38, quarto comma, d.P.R. n. 600/1973, valorizzando alcuni elementi indicativi di capacità contributiva: un collaboratore familiare, l’abitazione principale, un’abitazione secondaria, un premio assicurativo, due finanziamenti soci e l’acquisto di un immobile. L’attività traeva origine dal controllo della posizione fiscale di una società, di cui la contribuente era socia unica.

I ricorsi proposti dinanzi alla C.t.p. di Bergamo, previa riunione, venivano rigettati. La C.t.r. della Lombardia confermava la decisione di primo grado. La contribuente proponeva quindi ricorso per cassazione affidato a due motivi. L’Agenzia delle Entrate non notificava controricorso, depositando mera nota di costituzione.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo censurava il diniego di applicazione della disciplina sul contraddittorio preventivo, nonostante gli avvisi fossero stati emessi dopo la novella del 2010. La Corte ha ritenuto la doglianza infondata, richiamando la giurisprudenza consolidata secondo cui, allo stato della legislazione, non esiste nell’ordinamento tributario nazionale una clausola generale di contraddittorio endoprocedimentale.

Il Collegio ha richiamato il principio espresso dalle Sezioni Unite n. 24823/2015: in tema di tributi non armonizzati, l’obbligo di attivare il contraddittorio sussiste solo ove specificamente previsto, mentre nei tributi armonizzati la sua violazione comporta l’invalidità dell’atto, purché il contribuente enunci le ragioni che avrebbe potuto far valere e queste non risultino pretestuose.

Nel caso concreto si verteva in materia di accertamento sintetico per il 2006, il 2007 e il 2008. La Corte ha ribadito che la novella del 2010 opera solo dagli anni d’imposta successivi al 2009, in forza della esplicita previsione di diritto intertemporale. Il richiamo all’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 è stato escluso, trattandosi di accertamento a tavolino: l’accesso era avvenuto presso la sede della società, soggetto diverso dalla contribuente, con riferimento a fattispecie tributaria differente.

Il secondo motivo contestava la necessità del nesso eziologico tra disponibilità finanziarie e spese. La Corte ha confermato che la prova contraria ex art. 38, sesto comma, d.P.R. n. 600/1973 non riguarda la sola disponibilità di redditi esenti, ma anche l’entità degli stessi e la durata del possesso. Richiamando Cass. n. 8043 del 2017 e Cass. n. 25104 del 2014, ha precisato che occorre una prova documentale di circostanze sintomatiche dell’effettiva destinazione delle somme alle spese contestate.

Non basta dimostrare l’esistenza e l’ammontare delle disponibilità da disinvestimenti: serve la prova della loro permanenza nella sfera patrimoniale fino all’impiego contestato. La C.t.r. ha fatto corretto governo di tali principi. Il ricorso è stato quindi rigettato, con declaratoria dei presupposti per il versamento del contributo unificato ex art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002.