Irap e Ires, deducibilità costi beni strumentali e manutenzione ordinaria (Cass. civ. Sez. V n. 11791 del 02.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
Ai fini Irap la determinazione della base imponibile trova la sua esclusiva disciplina nell’art. 5 del d.lgs. n. 446 del 1997, con la conseguenza che non si applica l’art. 164 Tuir e il conseguente limite di deducibilità dei costi dei beni strumentali nella misura del 20%. Le spese sostenute per interventi qualificabili come manutenzione ordinaria su un immobile di terzi condotto in locazione, in quanto operazioni di rinnovo o sostituzione degli elementi di finitura e di mantenimento in efficienza degli impianti con materiali analoghi agli esistenti, sono integralmente deducibili nel periodo d’imposta di sostenimento e non vanno ammortizzate. In tema di onere della prova, il giudice di merito che valuti congruamente le prove offerte dal contribuente a sostegno del diritto alla deduzione non viola l’art. 2697, comma 2, cod. civ. Il motivo di ricorso per omessa valutazione di un fatto storico decisivo è inammissibile in presenza di una doppia conforme, se il ricorrente non dimostra che le rationes decidendi di primo e secondo grado sono tra loro diverse.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate avviava una verifica fiscale nei confronti di una società, esercente attività di caffetteria, e sulla base del processo verbale di constatazione notificava un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2013, contestando violazioni in materia di Ires, Irap e Iva. La contribuente definiva le sanzioni mediante versamento agevolato e impugnava l’atto impositivo per le sole maggiori imposte.

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva in parte il ricorso. La Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, in sede d’appello, respingeva il gravame principale della società e accoglieva quello incidentale dell’Ufficio. Avverso tale pronuncia la contribuente proponeva ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, mentre l’Agenzia rimaneva intimata.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo la contribuente censurava la sentenza d’appello per violazione dell’art. 164 Tuir, in relazione all’art. 5 del d.lgs. n. 446 del 1997, deducendo l’illegittimità del riconoscimento della deducibilità solo parziale, entro il limite del 20%, dei costi dei beni strumentali ai fini Irap. La Corte accoglie il motivo, affermando che la base imponibile Irap trova la sua disciplina esclusivamente nell’art. 5 del d.lgs. n. 446 del 1997 e che, pertanto, non opera il limite di deducibilità del 20% previsto dall’art. 164 Tuir. Sul punto richiama il precedente Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 15115 dell’11/06/2018, Rv. 649102-01.

Con il secondo motivo la ricorrente lamentava la falsa interpretazione degli artt. 108 e 109 del d.P.R. n. 917 del 1986, avendo la C.T.R. recuperato a tassazione costi relativi a beni di terzi condotti in locazione, ritenuti non di competenza. La Corte accoglie anche tale censura, rilevando che gli interventi descritti in sentenza — consistenti in posa di pavimento, scavo, posa di vetri e serramenti — sono stati erroneamente qualificati come opere di manutenzione straordinaria. Essi rientrano invece nella nozione di manutenzione ordinaria, che comprende le operazioni di rinnovo o sostituzione degli elementi di finitura degli edifici e gli interventi necessari a mantenere in efficienza gli impianti con materiali e finiture analoghi agli esistenti. I relativi costi sono pertanto integralmente deducibili nel periodo d’imposta di sostenimento.

Con il terzo motivo la contribuente deduceva la violazione dell’art. 2697, comma 2, cod. civ., censurando la ritenuta prova dei fatti modificativi o estintivi del diritto alla deduzione degli sconti contrattuali. La Corte giudica il motivo infondato, poiché la C.T.R. ha analizzato le prove offerte e le ha ritenute insufficienti con motivazione congrua, non ravvisandosi alcuna violazione di legge.

Il quarto motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., è dichiarato inammissibile: sussiste una doppia conforme sulla ripresa contestata e la ricorrente non ha dimostrato che le ragioni di fatto poste a base delle sentenze di primo e secondo grado fossero tra loro diverse, secondo il richiamo a Cass., Sez. 3, Ordinanza n. 5947 del 28/02/2023. La sentenza è dunque cassata nei limiti dei motivi accolti, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, per il nuovo esame e la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.