Cessione di quote e imposta di registro (Cass. civ. Sez. V n. 17628 del 26.06.2024)

Principi di diritto (Massima)
A seguito della riformulazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 ad opera della legge n. 205/2017, qualificata come interpretazione autentica dalla legge n. 145/2018, l’imposta di registro si applica secondo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, sulla base dei soli elementi desumibili dall’atto medesimo. Nell’attività di qualificazione l’Amministrazione finanziaria non può attribuire rilievo alla causa reale del negozio né agli interessi extratestuali perseguiti dai contraenti. Ne consegue che la cessione totalitaria delle quote sociali non può essere riqualificata come cessione di azienda, restando la tassazione correlata agli effetti giuridici dell’atto tipico presentato, che hanno ad oggetto la partecipazione societaria e non l’azienda. La funzione antielusiva è esperibile solo nei limiti sostanziali e procedimentali dell’art. 10-bis legge n. 212/2000.

Il Fatto

Il contribuente aveva ceduto la totalità delle quote di una società con atto registrato nel novembre 2014. L’Agenzia delle Entrate aveva riqualificato l’operazione come cessione di azienda e notificato un avviso di liquidazione dell’imposta di registro, con la maggiore imposta conseguente.

L’impugnazione dell’atto impositivo era stata disattesa in primo grado. La Commissione tributaria regionale del Lazio, con sentenza n. 3391/2020, aveva rigettato l’appello, ritenendo legittima la riqualificazione operata ai sensi dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 e valorizzando l’identità della funzione economica dei due contratti. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

Il ricorrente, con il primo motivo, ha denunciato la violazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, richiamando la pronuncia della Corte cost. n. 158/2020: nell’interpretazione dell’atto si deve aver riguardo ai suoi effetti giuridici, correlati alla tipizzazione degli atti contemplata nella tariffa allegata al testo unico, senza rilievo della causa reale.

La Corte ha ricostruito l’evoluzione normativa. Il testo originario dell’art. 20 era stato inteso dalla giurisprudenza come disposizione di natura interpretativa, che imponeva di attribuire rilievo preminente alla causa reale del negozio, consentendo la riqualificazione della cessione totalitaria di quote come cessione di azienda senza prova dell’intento elusivo (ex multis Cass. n. 24594/2015; Cass. n. 11666/2009).

La legge n. 205/2017 ha riformulato la norma, imponendo di prescindere dagli elementi extratestuali e dagli atti collegati. A tale disposizione la Corte aveva riconosciuto natura innovativa e non retroattiva (Cass. n. 362/2019; Cass. n. 4589/2018), finché la legge n. 145/2018 l’ha qualificata come interpretazione autentica.

Le questioni di legittimità costituzionale sono state disattese dalla Corte cost. n. 158/2020 e dalla Corte cost. n. 39/2021. Il Giudice delle leggi ha chiarito che la novella riconduce l’art. 20 al suo alveo originario: l’interpretazione resta circoscritta agli effetti giuridici dell’atto presentato, secondo la tipizzazione delle voci di tariffa, senza indagini su effetti ulteriori. L’interpretazione evolutiva incentrata sulla nozione di causa reale provocherebbe incoerenze, consentendo all’Amministrazione di operare in funzione antielusiva senza le garanzie dell’art. 10-bis legge n. 212/2000.

La giurisprudenza successiva (Cass. n. 2677/2022; Cass. n. 10688/2021; Cass. n. 9065/2021) ha confermato che la prevalenza della sostanza sulla forma può essere fatta valere solo nei ristretti limiti dell’unicità del dato documentale, con interpretazione ab intrinseco del gestum.

Nella fattispecie, la tassazione di registro della cessione totalitaria di quote andava correlata all’atto tipico presentato e ai suoi effetti giuridici, che hanno ad oggetto la partecipazione societaria e non l’azienda. La Corte ha quindi accolto il primo motivo, assorbito il secondo, cassato la sentenza impugnata e deciso nel merito con accoglimento del ricorso originario del contribuente.