Antieconomicità della spesa e inerenza del costo nei reati tributari (Cass. pen. Sez. III n. 32524 del 01.10.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di reati tributari, la macroscopica antieconomicità dell’operazione costituisce indizio della carenza di inerenza del costo dedotto e può essere valutata dal giudice penale, ai sensi dell’art. 192, comma 2, cod. proc. pen., ai fini della prova dell’inesistenza o della sovrafatturazione della prestazione. Il reato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000 sussiste in ogni ipotesi di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale, compresa la sovrafatturazione qualitativa. La non deducibilità del costo non inerente prescinde dall’effettività della spesa e dalla tracciabilità del pagamento. Il comma 3-ter dell’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000 è applicabile retroattivamente, ma l’indice dell’integrale pagamento del debito tributario poteva essere dedotto già in appello e non può essere introdotto per la prima volta in sede di legittimità.

Il Fatto

La ricorrente, quale legale rappresentante di una società, è stata imputata del reato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000 per avere indicato, nella dichiarazione annuale, elementi passivi fittizi avvalendosi di una fattura emessa da un’associazione sportiva per operazioni inesistenti. La Corte d’appello di Catania, in riforma della decisione di primo grado, ha dichiarato non doversi procedere per una delle contestazioni perché estinta per prescrizione e ha rideterminato la pena per il residuo delitto.

Avverso tale pronuncia la condannata ha proposto ricorso per cassazione, deducendo l’errato calcolo dei termini di prescrizione, l’assenza dell’elemento oggettivo e soggettivo del reato, la mancata applicazione del comma 3-ter dell’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000 e della particolare tenuità del fatto, nonché l’insussistenza della sovrafatturazione per non aver alcuna violazione superato la soglia di euro 100.000.

La Motivazione della Corte

La Corte dichiara il ricorso inammissibile. Il primo motivo è manifestamente infondato: al termine di otto anni necessario a prescrivere ai sensi degli artt. 157, primo comma, cod. pen. e 17, comma 1-bis, d.lgs. n. 74 del 2000 va aggiunto il raddoppio previsto dall’art. 161, secondo comma, cod. pen., con la conseguenza che la prescrizione matura in dieci anni. La tesi difensiva omette di considerare le sospensioni del dibattimento, indicate in 216 giorni, e il rinvio accordato su richiesta del difensore per 182 giorni.

Quanto al secondo motivo, il comma 3-ter dell’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000, introdotto nel 2024, è certamente applicabile retroattivamente, ma l’indice dell’integrale pagamento dell’obbligazione tributaria non costituisce una novità assoluta. Le modifiche dell’art. 131-bis cod. pen. intervenute nella pendenza del giudizio di appello avevano già rimosso l’ostacolo del massimo edittale e inserito il comportamento susseguente al reato tra i criteri di valutazione. La ricorrente avrebbe dunque potuto chiedere in appello la causa di non punibilità e non può porre la questione per la prima volta in sede di legittimità.

Il terzo motivo è generico. La Corte ribadisce che il reato sussiste sia nell’inesistenza oggettiva, sia in quella relativa, sia nella sovrafatturazione qualitativa, poiché oggetto di repressione è ogni divergenza tra realtà commerciale ed espressione documentale. L’antieconomicità del costo è indice sintomatico della carenza di inerenza ai sensi dell’art. 109, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986 e può essere valutata dal giudice penale.

La Corte esclude infine che la tracciabilità del pagamento valga a escludere il reato: la non deducibilità del costo non inerente prescinde dall’effettività della spesa sostenuta, poiché ciò che rileva è l’indebito abbattimento dell’imponibile. Il fine di evasione non è incompatibile con la prova del pagamento della fattura, né il pagamento rende esistente quel che non è. All’inammissibilità consegue la condanna alle spese e al versamento di una somma in favore della Cassa delle ammende.