Pagamento del debito tributario e particolare tenuità del fatto nei reati fiscali (Cass. pen. Sez. III n. 32525 del 01.10.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di reati tributari, il comportamento successivo al reato consistente nell’integrale pagamento del debito tributario, anche mediante adesione alla c.d. pace fiscale, non può di per sé rendere di particolare tenuità un’offesa che tale non era al momento del fatto, ma deve essere valutato dal giudice nell’ambito del giudizio complessivo sull’entità dell’offesa, alla stregua dei parametri di cui all’art. 133, comma 1, cod. pen., ai fini dell’applicabilità della causa di non punibilità ex art. 131-bis cod. pen. Le modifiche apportate a tale istituto dal d.lgs. n. 150 del 2022 operano retroattivamente, con la conseguenza che la relativa questione è deducibile per la prima volta in cassazione e rilevabile d’ufficio. Per effetto del d.lgs. n. 87 del 2024, che ha introdotto l’art. 13, comma 3-ter, d.lgs. n. 74 del 2000, il giudice valuta in modo prevalente l’entità dello scostamento dell’imposta evasa rispetto alla soglia, l’avvenuto adempimento integrale del debito secondo il piano concordato e l’entità del debito residuo.

Il Fatto

La vicenda riguarda due amministratori di una società condannati, in primo e in secondo grado, per il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti, per avere indicato nelle dichiarazioni fiscali elementi passivi fittizi avvalendosi di fatture per sponsorizzazioni a un’associazione sportiva in buona parte sovrastimate. La Corte d’appello, in parziale riforma, aveva dichiarato non doversi procedere per alcuni capi perché estinti per prescrizione e rideterminato la pena per i capi residui.

La difesa ha proposto ricorso per cassazione deducendo, tra l’altro, la particolare tenuità del fatto in ragione della sopravvenuta condotta riparatoria, integrata dall’integrale pagamento del debito tributario perfezionato dopo la sentenza di secondo grado, e la prescrizione del reato di cui a un capo.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina anzitutto i motivi sull’affermazione di responsabilità, dichiarandoli inammissibili per difetto di specificità estrinseca: i ricorrenti non si confrontano con la decisione impugnata e propongono una alternativa ricostruzione in fatto delle c.d. retrocessioni di somme. La responsabilità, osserva la Corte, poggia su un doppio conforme accertamento e su un solido apparato probatorio, non su presunzioni tributarie, con dolo generico e dolo specifico di evasione correttamente argomentati.

Quanto al secondo motivo, la Corte ribadisce che è inammissibile il ricorso volto a far valere la prescrizione intervenuta tra la lettura del dispositivo e il deposito della motivazione, ove privo di doglianze idonee a confrontarsi con le ragioni del provvedimento, in violazione del criterio di specificità di cui all’art. 581 cod. proc. pen. Ciò nonostante, rileva la prescrizione del reato di cui a un capo, maturata nelle more del giudizio di legittimità.

Il primo motivo è invece accolto. La Corte rileva che entrambe le sentenze di merito sono intervenute prima delle modifiche introdotte dal d.lgs. n. 87 del 2024 e che le modifiche all’art. 131-bis cod. pen. operate dal d.lgs. n. 150 del 2022 hanno natura sostanziale e operano retroattivamente. Ne deriva che la questione è deducibile per la prima volta in legittimità e rilevabile d’ufficio ex art. 609, comma 2, cod. proc. pen., anche in caso di ricorso inammissibile.

Sul piano sostanziale, la Corte precisa che, tra le condotte susseguenti al reato, rileva l’integrale o parziale adempimento del debito tributario, anche mediante piano rateale o adesione alla c.d. rottamazione. Il legislatore, con l’art. 13, comma 3-ter, d.lgs. n. 74 del 2000, ha imposto al giudice una valutazione prevalente di specifici indici. La sentenza impugnata, tuttavia, non ha considerato il comportamento successivo al reato.

Ne consegue l’annullamento senza rinvio limitatamente al capo estinto per prescrizione e l’annullamento con rinvio ad altra sezione della Corte d’appello per la nuova valutazione dell’applicabilità della causa di non punibilità con riguardo al capo residuo.