Sanzioni tributarie, favor rei non opera se l’atto di irrogazione è definitivo (Cass. civ. Sez. V n. 3069 del 07.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
In materia di sanzioni amministrative tributarie, il principio del favor rei di cui all’art. 3, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997 opera retroattivamente nei giudizi pendenti, con applicazione della lex mitior, a condizione che il provvedimento di irrogazione della sanzione non sia divenuto definitivo. Diversamente dall’abolitio criminis disciplinata dall’art. 3, comma 2, del d.lgs. n. 472 del 1997, dove unico evento impeditivo è il pagamento della sanzione, nella successione di leggi che prevedono sanzioni di entità diversa la preclusione è data dalla definitività dell’atto di irrogazione. Ne consegue che, divenuto definitivo l’atto presupposto per effetto di sentenza della Corte di cassazione, la successiva cartella di pagamento deve limitarsi a indicare l’importo della sanzione definitivamente stabilita, senza che la disciplina più favorevole sopravvenuta possa trovare applicazione.

Il Fatto

La contribuente proponeva ricorso avverso la cartella di pagamento relativa alla sanzione irrogata per il tardivo versamento della rata di acconto dell’accisa sul gas metano per il mese di dicembre 2002. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso. La Commissione tributaria regionale, in parziale accoglimento dell’appello, riduceva la sanzione applicando il favor rei e la misura prevista dall’art. 13 del d.lgs. n. 471 del 1972, come modificato dal d.l. n. 98 del 2011, sul presupposto che la controversia fosse ancora pendente all’entrata in vigore della novella e che la sanzione fosse divenuta definitiva solo dopo il deposito della sentenza della Suprema Corte del 26.2.2013.

L’Amministrazione impugnava la sentenza con ricorso per cassazione, affidato a due motivi e fondato sulla distinzione tra atto di irrogazione e cartella esattoriale. La contribuente resisteva con controriscorso illustrato da memoria.

La Motivazione della Corte

I due motivi sono esaminati congiuntamente per connessione e sono ritenuti entrambi fondati. L’Amministrazione deduce la violazione degli artt. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992 e 2909 cod. civ., sostenendo che il provvedimento di irrogazione e la cartella sono atti distinti, da impugnare separatamente, e che l’incidenza dello ius superveniens andava contestata nel giudizio sull’atto di irrogazione, non più discutibile una volta divenuto definitivo.

Il Collegio muove dall’art. 3, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997, che prevede l’applicazione della legge più favorevole “salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo”. La norma sancisce il principio del favor rei, riconoscendo portata retroattiva alla sanzione meno grave nei giudizi pendenti, ma subordina l’operatività della lex mitior alla non definitività dell’atto di irrogazione.

La Corte distingue questa ipotesi dall’abolitio criminis: in quest’ultima, ex art. 3, comma 2, del d.lgs. n. 472 del 1997, l’unico evento impeditivo è il pagamento della sanzione, mentre nella successione di leggi con sanzioni di entità diversa il limite è rappresentato dalla definitività dell’atto di irrogazione.

Nel caso concreto è pacifico che l’atto di irrogazione fosse divenuto definitivo per effetto della sentenza della Corte di cassazione n. 24457 del 30.10.2013, che, accogliendo il ricorso dell’Agenzia e decidendo nel merito, aveva rigettato il ricorso della contribuente senza pronunciarsi sul regime sanzionatorio più favorevole. Divenuto definitivo l’atto presupposto, la disciplina sopravvenuta più favorevole non può trovare applicazione e la cartella di pagamento deve indicare l’importo della sanzione definitivamente stabilita con la sentenza non più impugnabile.

Il ricorso è pertanto accolto, la sentenza cassata e la controversia decisa nel merito con il rigetto dell’originario ricorso della contribuente. Le spese di merito sono compensate in ragione dell’evoluzione della vicenda processuale; quelle del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e sono liquidate in euro 10.000,00, oltre alle spese prenotate a debito.