Accertamento bancario: prelievi non presunti per i lavoratori autonomi (Cass. civ. Sez. V n. 18885 del 10.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
La presunzione relativa di maggior reddito desumibile dalle risultanze dei conti bancari, prevista dall’art. 32, primo comma, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, opera nei confronti della generalità dei contribuenti quanto ai versamenti, ma non è riferibile ai prelevamenti effettuati dai titolari di reddito di lavoro autonomo. Per questi ultimi, pertanto, i prelevamenti non possono essere computati quali ricavi o compensi, secondo la correzione già apportata dalla Corte cost. n. 228 del 2014. Resta fermo che la presunzione legale non richiede i requisiti di gravità, precisione e concordanza dell’art. 2729 cod. civ. e che il contribuente può vincerla solo con prova analitica, riferita a ogni singola movimentazione. Il giudice di merito, a fronte di accertamento analitico-induttivo, deve comunque considerare l’incidenza dei costi, anche in via forfetaria, sui maggiori ricavi accertati.

Il Fatto

Un contribuente, esercente la professione di architetto, riceveva un avviso di accertamento concernente IRPEF, IRAP e IVA per l’anno d’imposta 2007, emesso a seguito di indagini bancarie sui conti correnti propri e del coniuge. La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso; la Commissione tributaria regionale della Campania, in parziale accoglimento dell’appello dell’Agenzia delle entrate, rovesciava l’esito, rilevando l’inutilizzabilità dei documenti non prodotti in sede amministrativa e l’erronea inversione dell’onere probatorio operata dal primo giudice.

Avverso tale pronuncia il contribuente proponeva ricorso per cassazione affidato a sei motivi, articolati tra violazione di legge, omesso esame di fatto decisivo e violazione del principio di non contestazione. L’Agenzia resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto il primo motivo, con cui si denuncia la violazione del contraddittorio endoprocedimentale, per non aver il contribuente e la moglie ricevuto il questionario inviato dall’Ufficio e per la mancata redazione di un processo verbale di constatazione. Il motivo è inammissibile: la questione, pur proposta in primo grado, non era stata esaminata dal giudice di appello per assenza di specifica impugnazione dell’Agenzia, né era stata riproposta dal contribuente, non costituitosi in appello. Si è quindi formato un giudicato interno che preclude il riesame in sede di legittimità, secondo i richiami di Cass. n. 12191 del 2018 e Cass. n. 30444 del 2017.

Il nucleo del provvedimento è costituito dall’esame congiunto del secondo, terzo, quarto e quinto motivo. La Corte ricostruisce la disciplina dell’art. 32, primo comma, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, chiarendo che essa si articola su due piani distinti. I «dati ed elementi» dei rapporti bancari sono utilizzabili verso tutti i destinatari di accertamenti ex artt. 38, 39, 40 e 41 del medesimo d.P.R.; la presunzione di ricavi o compensi, invece, opera solo verso i titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo. Su quest’ultimo versante è intervenuta la Corte cost. n. 228 del 2014, che ha dichiarato illegittima la presunzione di maggiori compensi desumibile dai prelevamenti dei lavoratori autonomi.

Ne deriva che, mentre i prelevamenti conservano validità presuntiva soltanto verso i titolari di reddito di impresa, i versamenti hanno efficacia presuntiva di maggiore disponibilità reddituale verso tutti i contribuenti, i quali possono contrastarla dimostrando che ne hanno tenuto conto nella determinazione del reddito imponibile o che sono estranei a tale fine. La Corte richiama sul punto Cass. n. 1519 del 2017 e Cass. n. 29572 del 2018, precisando che la prova richiesta è analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni singolo versamento, non essendo sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali (Cass. n. 4829 del 2015; Cass. n. 21303 del 2013).

Sul piano dei costi, la Corte recepisce l’innovazione di Cass. n. 6874 del 2023, in applicazione dei principi di Corte cost. n. 10 del 2023: il contribuente può eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi ai prelievi non giustificati, che vanno detratti dall’ammontare degli stessi, anche in caso di accertamento analitico-induttivo. Quanto ai conti intestati al coniuge, le verifiche sono ammesse in presenza di elementi sintomatici quali il rapporto di stretta familiarità e l’ingiustificata capacità reddituale (Cass. n. 549 del 2020).

Il secondo motivo è dunque parzialmente fondato: la sentenza impugnata non ha escluso dal computo dei ricavi i prelevamenti sui conti del contribuente e del coniuge, non ricorrendo la presunzione per i lavoratori autonomi, e non ha considerato, nemmeno forfetariamente, i costi sui maggiori ricavi. Il terzo e il quinto motivo sono inammissibili, perché involgono l’esame analitico delle giustificazioni, precluso dalla statuizione, non impugnata, sull’inutilizzabilità della documentazione non prodotta in sede amministrativa. Il quarto motivo resta assorbito. Il sesto motivo, relativo a un preteso ultra petita sui compensi per pratiche catastali, è infondato, avendo l’appello dell’Ufficio investito l’intero atto impositivo.

La sentenza è cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese.