Accertamento induttivo, ricarico e presunzione utili soci: cassazione con rinvio (Cass. civ. Sez. V n. 1126 del 11.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
In materia di accertamento analitico-induttivo del reddito di impresa, ai sensi dell’art. 39, comma primo, lett. d), secondo periodo, del d.P.R. n. 600 del 1973, l’Ufficio può determinare in via presuntiva la percentuale di ricarico applicata alla merce venduta mediante un criterio coerente con la natura dei beni, applicato a un campione appropriato e fondato su una media aritmetica o ponderale. La percentuale di ricarico accertata per un dato periodo di imposta costituisce valido elemento indiziario utilizzabile, secondo criteri di razionalità e prudenza, per ricostruire i dati di anni precedenti o successivi, spettando al contribuente la prova di eventuali mutamenti del mercato o dell’attività che giustifichino percentuali diverse. In tema di società di capitali a ristretta base partecipativa, la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extra-contabili non è impedita dalla pendenza di separato contenzioso sull’accertamento in capo alla società, potendo al più disporsi la sospensione necessaria del processo. Infine, le ragioni poste a fondamento dell’atto impositivo non possono essere mutate nella successiva sede contenziosa, a presidio del diritto di difesa del contribuente.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava al contribuente, imprenditore individuale esercente rivendita di generi di monopolio per gli anni dal 2005 al 2009, avvisi di accertamento a rettifica dei redditi dichiarati. L’Ufficio rilevava che il contribuente era socio e amministratore di numerose società esercenti sale da gioco e riversava sui propri conti personali la liquidità derivante dalle stesse con operazioni extra-contabili. L’accertamento era svolto con metodo induttivo, ai sensi dell’art. 39, comma secondo, lett. b) e d), del d.P.R. n. 600 del 1973, attribuendo a ciascun anno i ricavi rilevati per il 2008, unica annualità con contabilità parzialmente attendibile; erano inoltre accertati redditi da partecipazione e redditi diversi da indebite compensazioni Iva.

La Commissione tributaria provinciale respingeva il ricorso del contribuente. La Commissione tributaria regionale della Liguria, in riforma, annullava gli atti impositivi ad eccezione di quello relativo al reddito d’impresa 2008. Da qui il ricorso per cassazione dell’Agenzia, affidato a sette motivi, e il ricorso incidentale del contribuente.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo del ricorso principale è fondato. La Corte ribadisce che la percentuale di ricarico accertata per un determinato anno costituisce un elemento indiziario che può essere impiegato, secondo razionalità e prudenza, per ricostruire i dati di annualità precedenti o successive, essendo la misura del ricarico una variabile non occasionale. Il contribuente è onerato di dimostrare mutamenti del mercato o dell’attività che giustifichino percentuali diverse. La sentenza d’appello, nel disconoscere la prova indiziaria dell’Ufficio, si è discostata da tale principio, con la lamentata violazione di legge.

Il secondo e il terzo motivo, connessi, riguardano la presunzione di distribuzione degli utili extra-contabili ai soci. La Corte accoglie la prima censura: l’affermazione dei giudici di merito, secondo cui la contestazione della percezione di utili non sarebbe consentita fino all’accertamento definitivo in capo alla società, non trova riscontro nell’orientamento costante della giurisprudenza di legittimità. La separata pendenza dei giudizi comporta al più la sospensione del processo ai sensi degli artt. 274 e 295 cod. proc. civ., applicabili al processo tributario in forza dell’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992. È invece inammissibile la seconda censura, poiché non coglie la ratio decidendi della sentenza impugnata.

Il quarto motivo è infondato. Emesso l’atto di recupero del credito Iva indebitamente compensato perché fondato su operazioni inesistenti, non residua ulteriore reddito tassabile: l’omesso versamento dell’imposta non genera un provento illecito imponibile, altrimenti si produrrebbe una doppia imposizione.

Il quinto motivo è fondato e assorbe il settimo. La sentenza d’appello ha applicato un criterio di responsabilità basato su fatti diversi da quelli posti a fondamento dell’atto impositivo, che contestava l’appropriazione diretta del ricavato tramite il transito della liquidità sui soli conti del contribuente e non la gestione con pieni poteri. Le ragioni dell’atto impositivo non possono essere mutate in sede contenziosa, a presidio dell’art. 7, comma 1, della legge n. 212 del 2000. È invece infondato il sesto motivo: il contribuente aveva contestato in appello le percentuali di partecipazione, escludendo così il giudicato interno sull’intera percezione dei redditi.

Quanto al ricorso incidentale, il primo motivo è manifestamente infondato: il raddoppio dei termini di accertamento è giustificato dalla mera emersione di elementi che impongono la denuncia penale, senza che rilevino gli esiti del relativo accertamento. Gli altri motivi sono inammissibili: le questioni non erano state trattate nella sentenza d’appello, con violazione dell’onere di autosufficienza del ricorso per cassazione. La sentenza è cassata con rinvio.