Accertamento con studi di settore e obbligo di contestare la ratio decidendi (Cass. civ. Sez. V n. 13326 del 19.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento analitico induttivo fondato su studio di settore, il ricorso per cassazione che censuri esclusivamente lo scostamento percentuale tra ricavi dichiarati e risultanza dello studio è inammissibile per aspecificità. La sentenza di appello che sorregga la pretesa su un duplice presupposto fattuale ulteriore al predetto scostamento — l’abnorme spesa per lavoro dipendente e la sproporzione dell’incremento del magazzino rispetto al reddito d’impresa — deve essere impugnata anche in tali autonomi elementi costitutivi della ratio decidendi. Ove il ricorrente ometta di contestare il compendio probatorio posto a base della doppia pronuncia conforme di merito, lo studio di settore opera quale mera funzione di quantificazione della misura dell’evasione, con conseguente inammissibilità del mezzo per mancata compiuta impugnazione della motivazione complessa.

Il Fatto

Il contribuente impugnava l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate rideterminava un maggior reddito d’impresa ai fini IRAP e IVA per il periodo d’imposta 2007, applicando lo studio di settore corrispondente al codice attività di commercio al dettaglio di tessuti per l’abbigliamento, l’arredamento e di biancheria per la casa. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso; la Commissione tributaria regionale confermava, valorizzando l’anomala spesa per lavoro dipendente e la sproporzione dell’incremento del magazzino rispetto al reddito dichiarato, e ravvisando indizi gravi, precisi e concordanti di ingiustificata anormalità dei ricavi.

Il contribuente proponeva ricorso per cassazione articolando due motivi, entrambi incentrati sull’assenza del requisito delle gravi incongruenze. L’Agenzia resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo deduceva l’error in iudicando per violazione e falsa applicazione dell’art. 62-sexies, comma 3, d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. con l. 29 ottobre 1993, n. 427, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. La Corte lo ha dichiarato inammissibile perché aspecifico: l’intero corpo della censura ragionava solo in diritto, senza mai riferirsi alla sentenza di appello impugnata, omettendo di individuarne il capo oggetto di impugnazione e le ragioni di critica alla luce della decisione concretamente adottata.

Il secondo motivo, parimenti sul d.l. n. 331 del 1993, contestava l’assenza delle gravi incongruenze, assumendo che lo scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi accertati si attestasse intorno al 15%. Anche tale doglianza è stata ritenuta inammissibile: essa si limitava a riproporre argomentazioni di merito circa l’assenza di grave incongruenza, senza impugnare l’accertamento fattuale del giudice d’appello, che aveva valutato il compendio probatorio traendone conseguenze con motivazione logica.

La Corte ha riprodotto il passaggio della sentenza di merito, ove si valorizza la gravità dell’anomalia delle spese per lavoro dipendente rispetto al reddito d’impresa dichiarato, nonché la sproporzione tra incremento del magazzino e disponibilità finanziarie liquide. Da tali elementi i giudici di merito hanno tratto gli indizi gravi, precisi e concordanti di ingiustificata anormalità dei ricavi, a fronte dei quali il contribuente non aveva addotto alcuna giustificazione logica e puntuale della bassa redditività.

La Corte ha quindi precisato che l’accertamento non si fonda soltanto sullo scostamento tra dichiarazione e studio di settore — grave o meno che sia — ma su un compendio di elementi probatori non scalfito dal contribuente. In tale contesto lo studio di settore assume una funzione solo di quantificazione della misura dell’evasione. Il mezzo di impugnazione, non avendo compiutamente contestato tale complessa ratio decidendi, è inammissibile. Il ricorso è stato rigettato, con condanna del ricorrente alla rifusione delle spese di lite, liquidate in euro 4.300 per compensi, oltre spese prenotate a debito, e con i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato.