Agevolazione enti ecclesiastici: requisito oggettivo e prova della destinazione (Cass. civ. Sez. V n. 2884 del 31.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
L’agevolazione di cui all’art. 6, primo comma, lett. c), d.P.R. n. 601 del 1973 non spetta in forza della sola qualificazione soggettiva dell’ente, ma richiede l’accertamento del requisito oggettivo dell’attività in concreto svolta. Per gli enti ecclesiastici con fine di religione o di culto, equiparati per legge a quelli di beneficenza o istruzione, il beneficio compete solo per le attività non commerciali o per quelle commerciali non prevalenti legate ai fini istituzionali da un rapporto di strumentalità diretta e immediata. Quanto ai redditi da locazione immobiliare, l’agevolazione opera a due condizioni: che si tratti di mero godimento del patrimonio, senza struttura organizzata in funzione concorrenziale, e che i proventi siano effettivamente destinati alle attività istituzionali. Le plusvalenze da cessione di terreni edificabili sono tassabili in ogni caso, anche se il bene è pervenuto per successione tra enti, poiché l’inciso normativo svincola l’imponibilità dalla presenza di un antecedente atto di acquisto.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a un Istituto diocesano per il sostentamento del clero avvisi di accertamento con cui recuperava a tassazione, per il periodo d’imposta 2010, maggior IRES, disconoscendo l’agevolazione di cui all’art. 6, primo comma, lett. c), d.P.R. n. 601 del 1973 sui redditi del patrimonio immobiliare e recuperando a imposizione le plusvalenze da cessioni immobiliari.

L’ente impugnava l’atto davanti alla Commissione tributaria provinciale, che accoglieva il ricorso annullando l’avviso. La Commissione tributaria regionale dell’Umbria rigettava l’appello dell’Agenzia, confermando la spettanza dell’agevolazione e la non imponibilità delle plusvalenze. L’Agenzia proponeva quindi ricorso per cassazione affidato a quattro motivi; l’Istituto resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte richiama i precedenti che hanno consolidato il principio secondo cui il riconoscimento dell’agevolazione non si esaurisce nel dato soggettivo. Occorre accertare che l’attività esercitata in concreto non abbia carattere commerciale in via esclusiva o principale e, in presenza di attività commerciale non prevalente, che essa sia in rapporto di strumentalità diretta e immediata con i fini di religione o di culto.

Il collegio sottolinea che l’esistenza del fine di religione o di culto costituisce condizione necessaria ma non sufficiente: assume rilievo l’elemento oggettivo, rappresentato dal tipo di attività svolta. Le norme agevolatrici, configurando un’eccezione al principio di corrispondenza tra capacità contributiva e soggettività tributaria, sono di stretta interpretazione; grava sull’ente richiedente l’onere della prova dei requisiti del beneficio.

Quanto ai redditi da locazione, il mero godimento del patrimonio immobiliare è compatibile con l’agevolazione, purché il reddito si risolva nella riscossione dei canoni senza un’apposita organizzazione di mezzi e risorse. Occorre verificare, caso per caso, che l’ente non impieghi strutture organizzate con fini di concorrenzialità sul mercato. Va inoltre accertata la destinazione effettiva dei proventi alle attività istituzionali: se l’ente svolge solo attività di religione o culto, il reinvestimento è l’unica destinazione possibile; se svolge anche attività diverse, la destinazione deve risultare da apposita documentazione.

La CTR ha invece riconosciuto il beneficio presumendo l’attività di per sé strumentale e ritenendo sufficiente l’utilizzo dei proventi per il sostentamento del clero, omettendo gli accertamenti richiesti.

Sul terzo motivo, la Corte ricorda che l’art. 67, primo comma, lett. b), t.u.i.r. tassa in ogni caso le plusvalenze da cessione di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria. L’inciso non solo esclude le cause di esonero, ma svincola l’imponibilità dalla presenza di un antecedente atto di acquisto nel quinquennio. Non esenta quindi l’ente che abbia acquisito il bene, poi alienato, per successione da altro ente.

La pronuncia accoglie il primo e il terzo motivo, rigetta gli altri, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Umbria, in diversa composizione, per nuovo esame anche delle questioni assorbite.