Appalto di servizi, effetti fiscali e accertamento della genuinità oggettiva (Cass. civ. Sez. V n. 26027 del 01.10.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di appalto di servizi e somministrazione di lavoro, ai fini del riconoscimento degli effetti fiscali delle fatture emesse dall’appaltatore, il giudice tributario, ove l’Amministrazione finanziaria deduca la non genuinità dell’appalto, deve verificare la concreta sussistenza degli elementi indicati dall’art. 29 del d.lgs. n. 276 del 2003, e segnatamente l’organizzazione dei mezzi da parte dell’appaltatore, l’esercizio effettivo del potere organizzativo e direttivo sui lavoratori e l’assunzione del rischio d’impresa. Non è sufficiente il mero riscontro della regolarità formale del contratto, della regolarità contributiva o della certificazione del rapporto, né può attribuirsi rilievo assorbente alla sola assenza di prova della consapevolezza del committente circa eventuali frodi poste in essere dall’appaltatore. La regolarità documentale non preclude al giudice di accertare se, al di là della veste negoziale, ricorrano gli elementi sostanziali dell’appalto genuino.

Il Fatto

Un avviso di accertamento ha recuperato a tassazione maggiore IVA e maggiore IRAP, oltre interessi e sanzioni, nei confronti di una società per l’anno d’imposta 2016. L’Ufficio riteneva che le fatture emesse da alcune cooperative, formalmente riferite a prestazioni rese nell’ambito di contratti di appalto, dissimulassero in realtà un meccanismo di acquisizione di manodopera destinato a lavorazioni a basso valore aggiunto nell’attività produttiva della contribuente.

La società impugnava l’atto, deducendo la genuinità del rapporto, la regolarità contributiva e retributiva della cooperativa, l’esistenza della certificazione del contratto e la propria estraneità, anche sotto il profilo della conoscibilità, alle frodi contestate. Il giudice di primo grado accoglieva il ricorso, reputando non assolto dall’Ufficio l’onere di dimostrare la consapevolezza della contribuente di concorrere nella frode. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado rigettava l’appello, confermando la decisione e condannando l’Ufficio alle spese. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

La Motivazione della Corte

Il secondo motivo, esaminato con priorità logica in quanto attinente alla validità della sentenza, è infondato. La motivazione resa dal giudice di appello, pur sintetica, consente di individuare la ragione decisoria del rigetto, ravvisata nella mancata dimostrazione della consapevolezza della contribuente circa il coinvolgimento nella frode e nella valorizzazione degli elementi ritenuti sintomatici della regolarità del rapporto. Non ricorre, pertanto, l’ipotesi della motivazione meramente apparente.

Le censure dell’Agenzia, nella parte in cui lamentano il mancato apprezzamento delle circostanze allegate a sostegno della non genuinità dell’appalto, attengono piuttosto alla correttezza del paradigma giuridico utilizzato e alla sufficienza della verifica condotta dal giudice di merito. Tali profili vanno scrutati nell’ambito del primo motivo e non integrano, di per sé, nullità della decisione per inesistenza della motivazione.

Il primo motivo è invece fondato. La censura non sollecita una nuova valutazione del compendio fattuale, preclusa in sede di legittimità, ma denuncia l’erronea individuazione del paradigma giuridico applicabile. L’accertamento dell’Ufficio non era incentrato soltanto sulla partecipazione consapevole a una frode, bensì sul disconoscimento degli effetti fiscali di un rapporto formalmente qualificato come appalto di servizi, ma ritenuto privo dei requisiti di genuinità richiesti dall’art. 29 del d.lgs. n. 276 del 2003.

La norma distingue l’appalto dalla somministrazione di lavoro in ragione dell’organizzazione dei mezzi necessari da parte dell’appaltatore, dell’esercizio del potere organizzativo e direttivo nei confronti dei lavoratori e dell’assunzione del rischio d’impresa. Ove l’Amministrazione deduca che il contratto sia solo lo schermo formale di un’interposizione di manodopera, il giudice tributario è tenuto a verificare la sostanza economico-organizzativa del rapporto.

La sentenza impugnata non si è attenuta a tale criterio. Ha ritenuto decisiva la mancata prova della consapevolezza della contribuente, nonché la circostanza che la società avesse stipulato un contratto formalmente regolare, acquisito informazioni sulla cooperativa e ottenuto la certificazione. Tali elementi sono valutabili, ma non esauriscono la verifica quando la contestazione investe la genuinità oggettiva dell’appalto.

La regolarità documentale, la produzione dei DURC, la tracciabilità dei pagamenti e la certificazione del contratto non precludono al giudice di accertare se, al di là della veste negoziale, ricorrano gli elementi sostanziali dell’appalto genuino. La Corte territoriale, arrestando il proprio scrutinio alla buona fede e alla regolarità formale, ha applicato un criterio giuridico non adeguato; la decisione è pertanto cassata con rinvio, in diversa composizione, per nuovo esame.