ATI e società di fatto, onere probatorio dell’Agenzia delle entrate (Cass. civ. Sez. V n. 16706 del 23.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
La costituzione di un’Associazione temporanea di imprese non comporta, di per sé, il riconoscimento di un’organizzazione unitaria qualificabile come società di fatto. Spetta all’Amministrazione finanziaria, che intenda riqualificare l’ATI in tal senso e recuperare le imposte a carico del raggruppamento, fornire la prova della stipulazione occulta di un contratto di società, non essendo sufficienti ricostruzioni ipotetiche prive di riscontro fattuale. La doglianza con cui si denuncia la violazione dell’art. 2697 cod. civ. è inammissibile quando si risolve nella contestazione della valutazione delle acquisizioni istruttorie, perché la violazione del precetto si configura solo se il giudice di merito abbia attribuito l’onere della prova a una parte diversa da quella gravata. Il controllo di legittimità sulla motivazione resta circoscritto al minimo costituzionale ex art. 111, comma 6, Cost.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a un’Associazione temporanea di imprese un avviso di accertamento con cui rideterminava IVA, IRAP e IRES per l’anno 2006, previa riqualificazione dell’ATI come società di fatto: la mancanza di una distinzione tra le opere realizzate dalle singole imprese avrebbe rivelato, dietro lo schermo formale del raggruppamento, un’organizzazione unitaria.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso, escludendo la soggettività fiscale passiva dell’ATI. La Commissione tributaria regionale confermava la decisione, rilevando che l’Ufficio non aveva provato la stipulazione di una società di fatto e che la ricostruzione contenuta nel processo verbale di accertamento era fondata su ipotesi prive di riscontro. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi; l’ATI è rimasta intimata.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo, proposto ex art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., l’Ufficio denunciava la violazione degli artt. 55, 5 e 6 del d.P.R. n. 917/1986, degli artt. 1325, 2082, 2195 e 2247 cod. civ. e dell’art. 37 del d.lgs. n. 163/2006. Sosteneva che la CTR avesse concentrato il giudizio sull’assunto errato per cui l’esistenza del mandato alla capogruppo osterebbe alla configurabilità di una società di fatto, mentre rilevava il solo carattere esteriore dell’atteggiarsi del raggruppamento.

La Corte dichiara il motivo inammissibile quanto alla dedotta violazione dell’art. 2697 cod. civ. La disamina della CTR, infatti, esclude la fondatezza della ricostruzione dell’Ufficio e la doglianza, pur formulata come violazione di legge, si risolve in una istanza di revisione del convincimento del giudice di merito. La violazione dell’onere probatorio si configura solo se il giudice abbia addossato la prova a una parte diversa da quella gravata, non quando si contesti la valutazione delle risultanze istruttorie; e la selezione degli indizi rientra nel meccanismo dell’art. 2729 cod. civ., che demanda le presunzioni alla prudenza del giudice.

Nel merito il motivo è infondato, perché muove da un presupposto errato: la CTR ha ritenuto non provata la costituzione di una società di fatto sotto lo schermo dell’ATI, giudicando ipotetiche le deduzioni dell’avviso, e ciò a prescindere dalla qualificazione dei rapporti interni in termini di mandato.

Con il secondo motivo l’Ufficio denunciava, ex art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione degli artt. 2 e 36 d.lgs. n. 546/1992 e degli artt. 112 e 132 cod. proc. civ., per omesso accertamento dell’affectio societatis. Il motivo è infondato: la motivazione è solo apparente quando, pur esistente, non rende percepibile il fondamento della decisione. Nella specie la CTR ha chiaramente argomentato il rigetto della ricostruzione dell’Ufficio. Il ricorso è rigettato; nulla sulle spese, non avendo la contribuente svolto attività difensiva.