Cessione intracomunitaria, prova del trasporto non solo con il CMR (Cass. civ. Sez. V n. 8477 del 28.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di cessioni intracomunitarie, la non imponibilità IVA presuppone che il cedente provi il trasferimento effettivo della merce in altro Stato membro, ma né l’art. 41 del d.l. n. 331 del 1993 né la Direttiva 2006/112/CE impongono modalità probatorie tipiche. La prova può essere fornita con qualsiasi documento idoneo, anche di origine privata, purché il cedente dimostri la massima diligenza esigibile in rapporto alle circostanze concrete. Il giudice di merito che ritenga il CMR l’unico mezzo di prova, o che estenda alle cessioni intracomunitarie il regime probatorio dell’esportazione, viola la disciplina di riferimento. In caso di vendita con clausola franco fabbrica il cedente deve allegare documentazione rappresentativa della dislocazione della merce o fatti secondari equivalenti.

Il Fatto

Una società di diritto tedesco impugnava l’avviso di accertamento con cui, per l’anno 2011, l’amministrazione finanziaria aveva recuperato a tassazione l’IVA su alcune operazioni di cessione intracomunitaria. La Commissione tributaria provinciale accoglieva parzialmente il ricorso, annullando l’atto per le operazioni supportate da CMR e documenti di trasporto.

La Commissione tributaria regionale accoglieva l’appello dell’ufficio, ritenendo che l’effettiva consegna dei beni nello Stato di destinazione dovesse essere provata dal CMR o dal documento di trasporto e che, in mancanza, fosse applicabile alle cessioni intracomunitarie il regime probatorio dell’esportazione, con esclusione della documentazione di origine privata. La società contribuente ricorreva per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte accoglie il primo motivo, che denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 41 del d.l. n. 331 del 1993. La regola di non imponibilità delle cessioni intracomunitarie discende dall’art. 138 della Direttiva 2006/112/CE, recepito dalla norma interna, e implica lo spostamento della tassazione nello Stato membro di destinazione, dove avviene il consumo finale.

L’onere probatorio dei presupposti della deroga grava sul contribuente. L’esenzione opera quando il potere di disporre del bene è trasferito all’acquirente, il fornitore prova la spedizione o il trasporto in altro Stato membro e il bene ha lasciato fisicamente il territorio di cessione. La Corte richiama sul punto la giurisprudenza unionale (CGUE Teleos, Mecsek-Gabona, Traum).

Né la Direttiva 2006/112/CE né il suo regolamento di attuazione né l’art. 41 del d.l. n. 331 del 1993 indicano quali documenti siano necessari: il rinvio è ai singoli ordinamenti e alla prassi. Le risoluzioni dell’Amministrazione finanziaria (n. 345 del 2007, n. 477 del 2008, n. 19/E del 2013, n. 71 del 2014) confermano che il documento di trasporto è richiamato a titolo esemplificativo e che, quando il cedente non ha curato il trasporto, la prova può essere offerta con qualsiasi altro documento idoneo.

Il cedente deve però dimostrare la massima diligenza esigibile, valutata secondo ragionevolezza e proporzionalità. In caso di vendita franco fabbrica deve produrre documentazione sulla effettiva dislocazione della merce o fatti secondari da cui desumere la presenza in un territorio diverso, oppure provare di aver concordato contrattualmente l’obbligo di consegna del documento e di aver esperito ogni iniziativa giudiziaria contro l’inadempimento (Cass. n. 26062 del 2015; Cass. n. 4045 del 2019).

La sentenza impugnata non si è attenuta a tali principi: ha ritenuto il CMR l’unico documento idoneo, benché si trattasse di vendite con clausola franco fabbrica, ha esteso alla cessione intracomunitaria il regime probatorio dell’esportazione e ha omesso di valutare gli altri documenti prodotti. Il ricorso è quindi accolto sul primo motivo, assorbiti gli altri, con cassazione della sentenza e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, anche per le spese.