Contraddittorio endoprocedimentale escluso per accertamento sintetico ante 2009 (Cass. civ. Sez. V n. 34423 del 28.12.2025)

Principi di diritto (Massima)
Al di fuori delle fattispecie normative che lo prevedono espressamente e dei tributi cd. armonizzati, non sussiste in capo all’amministrazione finanziaria un obbligo generale di attivare il contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente. Un generalizzato obbligo non può ricavarsi dall’art. 12, comma 7, l. n. 212/2000, la cui applicazione resta limitata agli accertamenti conseguenziali ad accessi, ispezioni e verifiche nei luoghi di riferimento del contribuente, con esclusione delle verifiche cd. a tavolino. Nell’ambito dei tributi armonizzati, ove opera la diretta applicazione del diritto dell’Unione, l’interlocuzione preventiva è invece imposta e la sua inosservanza può condurre all’invalidità dell’atto impositivo, ma solo quando questo non superi la prova di resistenza. Per l’accertamento sintetico ex art. 38 d.P.R. n. 600/1973 l’obbligo di contraddittorio preventivo opera solo a partire dall’anno di imposta 2009.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate, Direzione Provinciale di Pesaro, notificava al contribuente un avviso di accertamento sintetico, con cui recuperava a imposizione, ai fini IRPEF per l’anno 2007, un maggior reddito fondato sul possesso di beni indice di capacità contributiva e su incrementi patrimoniali. Il contribuente impugnava l’atto davanti alla Commissione tributaria provinciale di Pesaro, deducendo la disponibilità di risorse economiche per oltre duecentomila euro.

La CTP rigettava il ricorso, ritenendo legittimo l’operato dell’Ufficio. Il contribuente proponeva appello davanti alla Commissione tributaria regionale delle Marche, che lo rigettava. Avverso la decisione di secondo grado il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidandosi a dieci motivi; l’Agenzia ha resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

I primi due motivi denunciavano l’omessa pronuncia della CTR sull’eccezione di difetto di motivazione dell’atto impositivo, dedotta sotto il duplice profilo degli artt. 42 d.P.R. n. 600/1973 e 7 l. n. 212/2000. La Corte li ha dichiarati inammissibili: il ricorrente non ha indicato in quale segmento processuale e in quale atto avrebbe avanzato la doglianza, né se e in che termini la questione era stata riproposta al giudice di appello. Il vizio di omessa pronuncia ex art. 112 cod. proc. civ. è deducibile in relazione a un’eccezione solo se questa risulti formulata in modo inequivocabile e sia riportata nel ricorso nei suoi esatti termini, con indicazione dell’atto in cui fu proposta.

Il terzo motivo, relativo alla mancata redazione di un processo verbale di chiusura, è stato ritenuto infondato, perché la CTR si era espressamente pronunciata sul punto, affermando che le garanzie degli artt. 24 l. n. 4/1929 e 12 l. n. 212/2000 non si applicano agli accertamenti effettuati in base a documenti ed elementi acquisiti a seguito di richieste, questionari o inviti.

Il quarto motivo, sulla violazione dell’art. 12 l. n. 212/2000 per esclusione del contraddittorio, è stato anch’esso infondato. La Corte ha ricostruito il quadro: sino al d.lgs. n. 219 del 30 dicembre 2023, che ha introdotto nell’art. 6bis dello Statuto il principio del contraddittorio, è mancato un obbligo generale di interlocuzione preventiva. L’obbligo è pieno solo nei tributi armonizzati, ove l’inosservanza rileva se l’atto non supera la prova di resistenza. Nel caso concreto l’accertamento riguardava l’anno 2007 e il contraddittorio preventivo in materia di accertamento sintetico opera solo dall’anno di imposta 2009.

Il quinto motivo, che prospettava il contrasto dell’art. 12 con gli artt. 3, 24 e 97 Cost., è stato dichiarato inammissibile, perché il ricorso non può limitarsi a prospettare una questione di legittimità costituzionale, riservata al potere decisorio del giudice; la questione è stata comunque decisa dalla Corte cost. n. 47/2023.

I motivi sesto e settimo, sulla prova delle disponibilità finanziarie e sulla violazione dell’art. 115 cod. proc. civ., sono stati dichiarati inammissibili per plurime ragioni: la CTR aveva fondato la decisione su due distinte rationes decidendi e i motivi non censuravano quella relativa alla mancata proposizione di uno specifico motivo di appello; il sesto mirava a una rivalutazione del materiale probatorio, preclusa in legittimità; il settimo non prospettava la violazione nei termini ammessi dalla giurisprudenza. L’ottavo motivo è stato ritenuto assorbito. Il nono, sulla dedotta doppia imposizione, è inammissibile perché introduce una questione nuova. Il decimo, sull’omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., è inammissibile per difetto di allegazione sulla diversità delle ragioni di fatto tra i due gradi. Il ricorso è stato integralmente rigettato, con condanna alle spese e obbligo di versamento dell’ulteriore contributo unificato.