Contraddittorio preventivo: obbligo nei tributi armonizzati anche per accertamenti a tavolino (Cass. civ. Sez. V n. 5902 del 05.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale per i soli tributi armonizzati, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto purché il contribuente assolva all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non proponga un’opposizione meramente pretestuosa. Per i tributi non armonizzati un analogo vincolo generalizzato non è rinvenibile nella legislazione nazionale e sussiste solo ove specificamente sancito. Le garanzie dell’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 si applicano esclusivamente agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche nei locali di esercizio dell’attività, non ai c.d. accertamenti a tavolino. Per i tributi armonizzati, tuttavia, il contraddittorio preventivo è dovuto dall’Amministrazione anche nell’ambito delle indagini a tavolino.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione, con un unico motivo, avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Basilicata che aveva rigettato il suo appello. La controversia ha ad oggetto l’impugnativa degli avvisi di accertamento emessi nei confronti di una società in nome collettivo e dei suoi soci ai fini delle imposte dirette e dell’IVA per l’anno d’imposta 2009.

L’accertamento era scaturito da una verifica c.d. a tavolino, con cui l’Ufficio aveva rettificato il reddito d’impresa ritenendo non sufficientemente documentati e non inerenti costi per carburante, spese per ristoranti e alberghi e prestazioni di terzi. La società resiste con controricorso; gli altri soggetti restano intimati.

La Motivazione della Corte

Il ricorso è fissato per la camera di consiglio ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ., come modificato e introdotto dal d.l. n. 168/2016, convertito dalla legge n. 197/2016. In via preliminare la Corte dichiara infondata l’eccezione di inammissibilità del ricorso per asserita mancanza di sottoscrizione del difensore, risultando leggibile sull’atto l’attestazione della firma digitale del procuratore dello Stato.

Sul punto richiama le Sezioni Unite, secondo cui anche il ricorso in forma di documento informatico privo di firma digitale è affetto da nullità sanabile per raggiungimento dello scopo, ove la paternità dell’atto sia desumibile da elementi qualificanti, come la notificazione dalla casella p.e.c. dell’Avvocatura censita nel REGINDE e il deposito della copia analogica con attestazione di conformità (Cass. S.U. n. 6477/2024).

Nel merito la Corte richiama il consolidato indirizzo delle Sezioni Unite (Cass. S.U. n. 24823/2015), che distingue tra tributi armonizzati e non armonizzati. Per i primi l’obbligo di contraddittorio è generale, ma la sua violazione determina l’annullamento solo se, in mancanza dell’irregolarità, il procedimento avrebbe potuto comportare un risultato diverso; grava sul contribuente l’onere di prospettare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e di non opporre resistenza puramente pretestuosa. Le garanzie dell’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000, per converso, operano solo per gli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche nei locali, non per quelli a tavolino.

Tale assetto è confermato da Corte cost. n. 47 del 2023, che ha rimesso al legislatore l’adeguamento della normativa, poi intervenuto con l’art. 1, comma 1, lett. e), d.lgs. n. 219/2023, che ha inserito l’art. 6-bis nella legge n. 212/2000, applicabile dal 30/04/2024.

Ne deriva che, per l’IVA, l’Amministrazione è tenuta al contraddittorio endoprocedimentale anche negli accertamenti a tavolino, con conseguente invalidità dell’atto in caso di violazione, ove il contribuente assolva l’onere di allegazione e non proponga opposizione pretestuosa (Cass. n. 20036/2018). Il giudice del rinvio dovrà pertanto valutare, ai soli fini dell’IVA, se vi sia stato il contraddittorio preventivo e se il contribuente abbia fornito la necessaria prova di resistenza. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione.