Accertamento sintetico senza contraddittorio per tributi non armonizzati (Cass. civ. Sez. 5 n. 8720 del 08.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
In materia di tributi non armonizzati, come l’IRPEF, non è rinvenibile nell’ordinamento nazionale un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale, che sussiste solo nelle ipotesi espressamente previste dalla legge o per i tributi soggetti alla diretta applicazione del diritto unionale. Tale obbligo non si applica agli accertamenti c.d. “a tavolino”, ossia eseguiti dall’Amministrazione nella propria sede, né agli avvisi di accertamento relativi ad anni d’imposta anteriori al 2009, per i quali non opera la disciplina introdotta dall’art. 22 del d.l. n. 78/2010. Il giudice tributario, pur non potendo modificare le ragioni poste a base dell’atto impositivo, può autonomamente qualificare la fattispecie e rideterminare la pretesa nel merito, entro i limiti delle domande di parte, anche tramite una valutazione sostitutiva.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti del contribuente un avviso di accertamento con il quale rideterminava sinteticamente, ai sensi dell’art. 38, quarto e quinto comma, del d.P.R. n. 600/1973, il reddito complessivo dichiarato per l’anno 2007, valorizzando indici di capacità contributiva quali l’acquisto di un immobile e di un’autovettura, la disponibilità di altri beni e i relativi costi presunti. Il contribuente impugnava l’atto dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Milano, che accoglieva il ricorso. In parziale accoglimento dell’appello erariale, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia rideterminava il reddito derivante dalla disponibilità dell’abitazione principale in un importo superiore a quello accertato dall’Ufficio, confermando l’annullamento degli altri rilievi.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo, il ricorrente denunciava la violazione dell’art. 22 del d.l. n. 78/2010, degli artt. 5, 6, 10 e 12 della legge n. 212/2000 e degli artt. 24 e 97 Cost., sostenendo l’obbligatorietà del contraddittorio preventivo per l’accertamento sintetico anche per gli anni d’imposta anteriori al 2009. La Corte ha ritenuto il motivo infondato, richiamando il principio consolidato, espresso dalle Sezioni Unite n. 24823/2015 e ribadito dalle Sezioni Unite n. 21271/2025, secondo cui l’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale sussiste solo per i tributi armonizzati, come l’IVA. Per i tributi non armonizzati, quale l’IRPEF, tale obbligo è invece limitato alle sole ipotesi espressamente previste, come quella dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 per gli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche. La Corte ha inoltre precisato che la disciplina di cui all’art. 22 del d.l. n. 78/2010, che ha imposto l’obbligo per gli accertamenti sintetici, non si applica ai periodi d’imposta anteriori al 2009, né può trovare applicazione l’art. 6-bis della legge n. 212/2000, introdotto solo nel 2023 e operante per gli atti emessi dal 30 aprile 2024.

Con il secondo motivo, il ricorrente lamentava la violazione dell’art. 57 del d.lgs. n. 546/1992 e dell’art. 7 della legge n. 212/2000, assumendo che la CTR avesse illegittimamente modificato le motivazioni dell’avviso, rideterminando il reddito in base a tabelle e coefficienti diversi. La Corte ha ritenuto la censura in parte infondata e in parte inammissibile, osservando che il divieto di nuove domande ed eccezioni nel giudizio di secondo grado non risulta violato dall’Agenzia. La doglianza, volta a far emergere un’attività illegittima dei giudici d’appello, avrebbe dovuto essere proposta come censura di nullità della sentenza per ultrapetizione ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 4, c.p.c. La Corte ha comunque ribadito che il giudice tributario ha il potere di qualificare autonomamente la fattispecie e di pronunciare una decisione di merito sostitutiva, ricondicendo la pretesa alla corretta misura entro i limiti delle domande di parte.

Il terzo motivo, volto a far valere la violazione dell’art. 3 del d.m. 10 settembre 1992, è stato dichiarato inammissibile, poiché il ricorrente non aveva individuato le specifiche affermazioni in diritto della sentenza impugnata, limitandosi a prospettare una diversa ricostruzione dei fatti tramite la mediazione delle risultanze istruttorie. Il ricorso è stato pertanto rigettato, con condanna del contribuente alla rifusione delle spese e all’attestazione prevista dall’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002.