Credito d’imposta anticipo ritenute TFR: rimborso e dies a quo (Cass. civ. Sez. V n. 14150 del 27.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
L’acconto sulle imposte dovute sui trattamenti di fine rapporto dei dipendenti, previsto dall’art. 3, comma 211, della legge n. 662 del 1996, costituisce una forma di imposizione straordinaria a contenuto di mero anticipo posta a carico dei sostituti d’imposta. Esso integra un vero e proprio credito d’imposta e non un beneficio fiscale, sicché il datore di lavoro che non lo abbia recuperato secondo le modalità del comma 213 ha titolo per presentare istanza di rimborso ex art. 38, primo comma, d.P.R. n. 602 del 1973; l’esclusione del rimborso determinerebbe un illegittimo pregiudizio patrimoniale per il datore di lavoro e un indebito arricchimento dell’erario. In caso di surroga dell’INPS, il dies a quo del termine per l’istanza di rimborso dell’eccedenza decorre dal momento in cui è maturato il diritto del datore di lavoro di utilizzare il credito, cioè dal momento in cui l’Istituto ha manifestato la volontà di surrogarsi dichiarando di aver pagato i dipendenti, previo accertamento dell’eventuale errore originario nel versamento degli acconti.

Il Fatto

Una società in concordato preventivo aveva versato gli acconti d’imposta sui trattamenti di fine rapporto maturati al 31 dicembre 1996 e 1997, come previsto dall’art. 3, commi 211, 212 e 213, della legge n. 662 del 1996. Nel febbraio 1999 era stata avviata la mobilità di quasi tutti i dipendenti e attivato il Fondo di Garanzia gestito dall’INPS, che aveva corrisposto il TFR operando la ritenuta fiscale in qualità di sostituto d’imposta e si era surrogato nei diritti dei lavoratori, insinuandosi al passivo.

Secondo la società, la surroga dell’Istituto le aveva precluso l’unico strumento di compensazione previsto dal comma 213. Nel giugno 2019 presentava quindi istanza di rimborso del credito d’imposta, sulla quale si formava il silenzio rifiuto impugnato. La C.t.p. di Ascoli Piceno accoglieva il ricorso e la Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche confermava la pronuncia; l’Agenzia delle entrate ricorreva per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo l’ufficio sosteneva che il credito potesse essere recuperato solo nelle due modalità tipizzate dall’art. 3 della legge n. 662 del 1996 e dal comma 4-bis dell’art. 11 del d.lgs. n. 47 del 2000, con esclusione dell’istanza di rimborso, e che in ogni caso il credito avrebbe dovuto essere ceduto alla massa per consentire all’INPS la compensazione.

Il motivo è infondato. Richiamando il proprio consolidato orientamento, la Corte ribadisce che l’acconto è anticipo forzoso e credito d’imposta, e non beneficio fiscale. Il datore di lavoro che non lo abbia recuperato secondo le modalità del comma 213 può presentare istanza ex art. 38, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973, perché il diniego di rimborso produrrebbe un indebito arricchimento dell’erario.

La Corte richiama la massima di Cass. n. 22516/2013, che a sua volta cita Corte cost. n. 155 del 2001, e il filone Cass. n. 24672/2007, n. 10243/2018, n. 11431/2019 e n. 18904/2021. Nella specie, pur in assenza di fallimento, opera la surroga dell’INPS: essa rappresenta l’unica fonte giuridica del diritto del datore di lavoro al recupero del credito, perché solo con il pagamento del TFR si realizza il presupposto che legittima l’utilizzo del credito attribuito dal legislatore.

Con il secondo motivo l’Agenzia denunciava la violazione dell’art. 115 cod. proc. civ. e dell’art. 38 del d.P.R. n. 602 del 1973: la C.g.t. avrebbe fondato la decisione su prove mai prodotte, poiché la documentazione della contribuente riguardava solo le annualità dal 2008, mentre il termine di quarantotto mesi decorreva dai versamenti del 1997 e 1998. Il motivo è ammissibile e viene accolto: il giudice di appello aveva posto a fondamento della decisione un errore valutativo immediatamente rilevabile ex actis.

La sentenza è quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, con il principio che il dies a quo per l’istanza di rimborso decorre dal momento in cui è maturato il diritto del datore di lavoro di utilizzare il credito, ovvero dal momento in cui l’INPS ha manifestato la volontà di surrogarsi, previo accertamento dell’eventuale errore originario nel versamento degli acconti.