IRAP: l’esclusione dal cuneo fiscale richiede concessione e tariffa remunerativa (Cass. civ. Sez. 5 n. 21735 del 25.06.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IRAP, ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 446/1997, l’esclusione dalle deduzioni del costo del lavoro (c.d. “cuneo fiscale”) per le imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dei pubblici servizi richiede la sussistenza di un duplice presupposto. Da un lato, il rapporto deve qualificarsi come concessione traslativa, caratterizzata dall’assunzione del rischio operativo in capo al concessionario, il cui corrispettivo è rappresentato dal diritto di gestire il servizio; dall’altro, la tariffa applicata deve essere remunerativa, ossia capace di generare un profitto e sensibile alle variazioni dell’onere IRAP. La mera previsione di una tariffa volta a garantire l’equilibrio economico-finanziario della gestione non è sufficiente a giustificare l’esclusione dal beneficio, che risponde alla finalità di evitare una sovracompensazione per le imprese il cui costo fiscale è già considerato nella determinazione tariffaria.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a una società di trasporto pubblico locale un avviso di accertamento per il recupero a tassazione di maggiore IRAP relativa all’anno d’imposta 2011, irrogando altresì le connesse sanzioni. L’ufficio, in particolare, contestava la fruibilità delle deduzioni forfetizzate sul costo del lavoro, in quanto l’attività sarebbe stata svolta in regime di concessione e a tariffa, circostanza che, ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 446/1997, esclude l’applicazione dell’agevolazione.

Il ricorso della contribuente veniva rigettato in primo grado e, successivamente, anche in appello. A seguito di un precedente ricorso per cassazione, la Corte, con ordinanza, accoglieva il motivo concernente il vizio di motivazione, rinviando al giudice di secondo grado. La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in sede di rinvio, rigettava nuovamente l’appello, confermando la qualificazione dei contratti di servizio come concessioni traslative. Avverso tale sentenza, la società proponeva ricorso per cassazione affidato a undici motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione, esaminati i motivi di ricorso, ha in primo luogo rigettato il terzo motivo, relativo alla dedotta motivazione apparente della sentenza impugnata sulla qualificazione dei rapporti come concessioni. Il sindacato di legittimità sulla motivazione, dopo la riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5), c.p.c., è circoscritto alla verifica del c.d. minimo costituzionale, ossia alla sola esistenza di una motivazione non apparente né perplessa, profilo che nella specie risultava superato dall’adeguata spiegazione fornita dal giudice di merito.

Quanto al primo, secondo e quarto motivo, esaminati congiuntamente, la Corte li ha ritenuti fondati. Richiamando i propri precedenti e la giurisprudenza unionale, i giudici di legittimità hanno ricordato che la distinzione tra appalto e concessione risiede nella traslazione del rischio operativo in capo all’affidatario: nella concessione il corrispettivo è costituito dal diritto di gestire il servizio, mentre nell’appalto esso consiste in un contributo economico erogato dalla stazione appaltante. La Corte territoriale aveva errato nel qualificare i contratti come concessioni basandosi esclusivamente su elementi astratti, quali la struttura trilaterale del rapporto o il potere di controllo dell’ente affidante, senza esaminare le clausole del contratto specifico per verificare l’effettiva assunzione del rischio e la natura remunerativa della tariffa.

In particolare, la Corte ha ribadito che, per l’esclusione dal beneficio, la tariffa deve essere remunerativa, tale cioè da coprire i costi e generare un margine di profitto, ed essere influenzata dal costo fiscale dell’IRAP. La finalità della norma, come chiarito dalla Commissione europea, è quella di evitare una sovracompensazione a favore di imprese i cui oneri fiscali sono già considerati nella determinazione delle tariffe. La sentenza impugnata, invece, aveva ritenuto sufficiente una tariffa volta a garantire il mero equilibrio economico-finanziario della gestione, confondendo l’obiettivo minimo della parità di bilancio con la remuneratività tipica dell’attività imprenditoriale.

La Corte ha inoltre accolto il quinto e sesto motivo, riguardanti la deducibilità dei costi relativi al servizio di gestione della sosta. Il giudice di merito aveva negato la deduzione assumendo la mancanza di una separazione contabile, senza considerare la documentazione offerta dalla ricorrente a dimostrazione della riferibilità della forza lavoro e della contabilità separata a tale attività. Sono stati dichiarati assorbiti i motivi concernenti la rimessione alla Corte di Giustizia UE, la disapplicazione delle sanzioni e l’omessa pronuncia, mentre è stato dichiarato inammissibile l’undicesimo motivo, relativo al giudicato formatosi nei confronti della coobbligata principale, in quanto la questione era stata solo menzionata come obiter dictum nella sentenza impugnata.

In conclusione, la Corte ha cassato la sentenza impugnata con rinvio a una diversa sezione della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.