Fatture per operazioni inesistenti: oneri probatori e motivazione per relationem (Cass. civ. Sez. V n. 21627 del 01.08.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposte sui redditi e IVA, l’Amministrazione finanziaria che contesta l’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti ha l’onere di provare che l’operazione non è mai stata posta in essere, anche mediante elementi indiziari o presuntivi, senza dover dimostrare la mala fede del contribuente. Grava invece su quest’ultimo l’onere di provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale prova ritenersi assolta con la sola esibizione della fattura, con la regolarità formale delle scritture contabili o con i mezzi di pagamento adoperati. L’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto per relationem, mediante il riferimento a elementi di fatto risultanti da altri atti collegati e conosciuti dal contribuente, dei quali sia riprodotto il contenuto essenziale. È inammissibile in sede di legittimità la censura che, deducendo la violazione degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., si risolva in una rivalutazione del materiale istruttorio, senza specifica allegazione delle prove e della loro reperibilità nel fascicolo.

Il Fatto

Una società contribuente in liquidazione, operante nel settore delle pietre, impugnava tre avvisi di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativi agli anni d’imposta 2010, 2011 e 2012. L’Amministrazione contestava costi ritenuti indeducibili perché afferenti a operazioni oggettivamente inesistenti o non inerenti, nonché ricavi non dichiarati, con riprese collegate a cessioni di materiali e noleggi di macchinari intercorsi con società prive di struttura e mezzi idonei, e a lavori fatturati da società cartiere.

La Commissione tributaria provinciale rigettava i ricorsi riuniti; la Commissione tributaria regionale respingeva l’appello. La società proponeva quindi ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, incentrati sulla valutazione delle prove, sul principio di inerenza, sulla motivazione degli atti impositivi e sull’omesso esame di fatti decisivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina il primo motivo, con cui la ricorrente deduceva la violazione dell’art. 116 cod. proc. civ. per non avere il giudice di appello considerato tutte le prove articolate. Il motivo è dichiarato inammissibile: secondo la giurisprudenza richiamata, la censura fondata sugli artt. 115 e 116 cod. proc. civ. non può prospettarsi per un’erronea valutazione del materiale istruttorio, ma solo se si alleghi che il giudice abbia posto a base della decisione prove non dedotte, disposto prove d’ufficio fuori dai limiti legali o disatteso prove legali.

La documentazione prodotta, osserva la Corte, era elencata in modo generico, senza indicazione della sua reperibilità nel fascicolo d’ufficio, con violazione del principio di autosufficienza. Spetta in via esclusiva al giudice di merito individuare le fonti del proprio convincimento e scegliere, tra le risultanze processuali, quelle ritenute più idonee. La ricorrente chiedeva così una rivalutazione del merito, inammissibile in sede di legittimità.

Il secondo motivo, relativo alla mancata applicazione del principio di inerenza, è dichiarato inammissibile per genericità. La Commissione regionale aveva spiegato le ragioni dell’indeducibilità delle spese di manutenzione, del carburante e dei costi di vitto e alloggio; a fronte di tale motivazione, la ricorrente non aveva confutato nel merito le valutazioni espresse.

Il terzo motivo, sulla nullità della sentenza per motivazione carente e contraddittoria in ordine all’obbligo di motivazione dell’atto impositivo, è anch’esso inammissibile. La censura integra una violazione di legge e non un error in procedendo. Nel regime dell’art. 7 della legge n. 212/2000, l’obbligo motivazionale può essere adempiuto per relationem mediante il riferimento a elementi di fatto risultanti da altri atti collegati all’atto notificato, quando se ne riproduca il contenuto essenziale. La riproduzione non richiede la pedissequa trascrizione, essendo sufficiente l’indicazione in forma riassuntiva del contenuto essenziale.

Quanto al quarto motivo, sull’omesso esame di fatti decisivi ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la Corte richiama il riparto dell’onere della prova in materia di fatture per operazioni inesistenti: l’Amministrazione deve provare l’inesistenza dell’operazione, anche in forma indiziaria o presuntiva; il contribuente deve invece provare l’effettiva esistenza delle operazioni. La Commissione regionale aveva esaminato le presunzioni, ritenendole idonee a determinare l’inversione dell’onere della prova, e si era espressa sulla valenza probatoria dei DURC e dei contratti di appalto. Il ricorso è rigettato, con condanna alle spese e con la dichiarazione dei presupposti per il versamento del contributo unificato.