Fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e non punibilità per particolare tenuità del fatto (Cass. pen. n. 35893/2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di reati tributari, il delitto di emissione di fatture per operazioni inesistenti, di cui all’art. 8 d.lgs. n. 74/2000, è configurabile anche nel caso di fatturazione solo soggettivamente falsa, in cui l’operazione sia stata effettivamente eseguita ma non vi sia corrispondenza soggettiva tra il prestatore indicato in fattura e il soggetto che ha erogato la prestazione. La transazione fiscale con l’Agenzia delle Entrate non vincola il giudice penale nella determinazione dell’imposta evasa, che deve essere accertata autonomamente. Ai fini della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto ex art. 131-bis cod. pen., l’entità dello scostamento dell’imposta evasa rispetto alla soglia di punibilità e l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligo di pagamento costituiscono indici di valutazione prevalenti, ai sensi dell’art. 13, comma 3-ter, d.lgs. n. 74/2000, introdotto dal d.lgs. n. 87/2024.

Il Fatto

Un’imputata, professionista, ha emesso due fatture per operazioni soggettivamente inesistenti per importi complessivi di euro 50.000,00 e 105.000,00, nei confronti di due società, per prestazioni relative alla vendita di un complesso immobiliare, che erano state invece svolte da un altro soggetto (il coimputato, suo ex marito). Le fatture sono state poi utilizzate dal coimputato nelle dichiarazioni fiscali per abbattere i costi, determinando un’evasione di imposta superiore alla soglia di punibilità. I compensi sono stati pagati all’imputata e in gran parte da lei retrocessi al coimputato.

La Corte d’appello di Trieste ha confermato la condanna dell’imputata per il reato di cui all’art. 8 d.lgs. n. 74/2000 (emissione di fatture per operazioni inesistenti) e del coimputato per il reato di cui all’art. 3 d.lgs. n. 74/2000 (omessa dichiarazione), con pene sospese. Gli imputati hanno proposto ricorso per cassazione, deducendo l’inesistenza soggettiva (contestando la configurabilità del reato in caso di parziale esecuzione della prestazione), il mancato superamento della soglia di punibilità (ritenendo vincolante l’accordo transattivo con l’Agenzia delle Entrate) e la mancata applicazione della causa di non punibilità ex art. 131-bis cod. pen.

La Motivazione della Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato i ricorsi, dichiarando inammissibile il primo motivo e infondati gli altri. Sul primo motivo, ha ritenuto inammissibile la censura in quanto riproponeva le stesse questioni già esaminate e disattese dai giudici di merito, senza confrontarsi con la motivazione della sentenza impugnata. Ha riaffermato il principio (Sez. 3, n. 16576/2023; Sez. 3, n. 53319/2018) per cui il delitto di emissione di fatture per operazioni inesistenti è configurabile anche nel caso di fatturazione solo soggettivamente falsa, quando non vi sia corrispondenza soggettiva tra il prestatore indicato e il soggetto che ha erogato la prestazione. La determinazione della quota di prestazione effettivamente svolta dall’imputata (diversamente quantificata nella transazione fiscale) è irrilevante, poiché la parzialità dell’inesistenza non esclude il reato.

Sul secondo motivo, la Corte ha ritenuto manifestamente infondata la censura relativa al superamento della soglia di punibilità. Ha chiarito che la transazione fiscale con l’Agenzia delle Entrate non vincola il giudice penale, che deve determinare autonomamente l’imposta evasa. Ha richiamato il principio (art. 37, comma 4, d.P.R. n. 600/1973) per cui l’imposta versata dal soggetto interposto (l’imputata) non può essere portata in detrazione dall’autore dell’illecito (il coimputato), essendo voci di imposta distinte e non compensabili.

Quanto al terzo motivo (mancata applicazione dell’art. 131-bis cod. pen.), la Corte ha ritenuto infondata la censura. Ha richiamato il novellato art. 13, comma 3-ter, d.lgs. n. 74/2000 (introdotto dal d.lgs. n. 87/2024), che prevede come indici di valutazione prevalenti per l’applicazione della particolare tenuità del fatto: l’entità dello scostamento dell’imposta evasa rispetto alla soglia di punibilità e l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligo di pagamento. Nel caso di specie, l’imposta evasa era di euro 35.823,00, con uno scostamento del 16,25% rispetto alla soglia di euro 30.000,00, e il pagamento integrale del debito non era stato allegato. La Corte ha quindi escluso la possibilità di considerare il fatto di particolare tenuità, richiamando il principio per cui uno scostamento superiore al 10-15% dalla soglia esclude a priori la tenuità (Sez. 3, n. 16599/2020).

Implicazioni Pratiche

1. Contestazione della soggettiva inesistenza: L’avvocato che difende un imputato per emissione di fatture per operazioni inesistenti deve verificare se la contestazione si fonda sull’inesistenza soggettiva (interposizione fittizia) e non su una mera diversa quantificazione della prestazione; in tal caso, la parziale esecuzione della prestazione non esclude il reato, e la difesa deve concentrarsi sulla prova della corrispondenza soggettiva tra prestatore indicato e effettivo erogatore della prestazione.
2. Autonomia del giudizio penale dalla transazione fiscale: L’avvocato non può eccepire il vincolo della transazione fiscale (accordo con adesione) per ridurre l’importo dell’imposta evasa ai fini penali, poiché il giudice penale non è vincolato dalla determinazione dell’imposta concordata con l’Agenzia delle Entrate e deve procedere a un accertamento autonomo dei fatti.
3. Applicazione dell’art. 131-bis cod. pen. nei reati tributari: Per ottenere l’applicazione della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto, la difesa deve dimostrare l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligo di pagamento (inclusivo di sanzioni e interessi) e un ridotto scostamento dalla soglia di punibilità (inferiore al 10-15%), poiché tali indici sono divenuti prevalenti a seguito della novella del d.lgs. n. 87/2024; il mero accordo transattivo senza integrale pagamento non è sufficiente.

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