IRAP, motivazione apparente e onere della prova sull’autonoma organizzazione (Cass. civ. Sez. V n. 492 del 08.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IRAP, il requisito dell’autonoma organizzazione di cui all’art. 2 del d.lgs. n. 446/1997 ricorre quando il contribuente sia responsabile dell’organizzazione e impieghi beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui oltre la soglia del collaboratore di segreteria. L’accertamento va compiuto con riferimento ai singoli anni d’imposta e, in caso di rimborso, l’onere della prova dei relativi elementi fattuali grava sul contribuente. È affetta da motivazione apparente, e dunque viziata ai sensi dell’art. 132 cod. proc. civ. e dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992, la sentenza d’appello che ometta di esaminare i motivi di gravame e il compendio indiziario, limitandosi a richiamare la decisione di primo grado.

Il Fatto

La contribuente, titolare di uno studio professionale ed esercente l’attività di servizi forniti da ragionieri e periti commerciali, riceveva la notifica di un avviso di accertamento per IRAP relativo all’anno d’imposta 2007, a seguito dell’omessa presentazione dei relativi quadri dichiarativi. L’Ufficio riteneva sussistente il presupposto dell’autonoma organizzazione, anche perché la contribuente risultava socia, insieme al coniuge, di altro studio commerciale associato.

Il ricorso della contribuente veniva accolto dalla C.t.p. di Macerata, che reputava insussistente il presupposto impositivo. La C.t.r. delle Marche respingeva l’appello dell’Ufficio richiamando la motivazione del primo giudice. L’Agenzia delle Entrate proponeva quindi ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

La Motivazione della Corte

I tre motivi di ricorso, esaminati congiuntamente perché connessi, sono ritenuti fondati. Il primo e il secondo motivo denunciano un error in procedendo: la sentenza d’appello avrebbe reso una motivazione solo apparente, omettendo di valutare autonomamente gli atti di causa e i motivi di gravame. Il terzo motivo censura invece la mancata considerazione del compendio indiziario acquisito in giudizio.

La Corte richiama il consolidato principio secondo cui, ai fini IRAP, l’autonoma organizzazione va accertata in relazione ai singoli anni d’imposta controversi, poiché il possesso può variare nel tempo, essendo libero il professionista di svolgere la propria opera personalmente oppure con l’ausilio di una struttura.

Sul piano probatorio, la Corte ribadisce che, ove si verta in tema di rimborso, l’onere di provare gli elementi fattuali dell’assenza di autonoma organizzazione grava unicamente sul contribuente. Il professionista inserito in uno studio associato deve dimostrare di non fruire dei vantaggi organizzativi derivanti dall’adesione all’associazione.

La Corte passa poi in rassegna diversi precedenti in materia, tra cui Cass. n. 10594/2007, Cass. n. 12052/2018, Cass. n. 17987/2019, Cass. n. 19327/2016 e Cass. n. 3434/2012, dai quali emerge che è legittimo il diniego del rimborso quando il professionista svolga un’attività unitaria, non scorporabile nelle sue diverse componenti, senza che sia assolto l’onere probatorio.

Nel caso concreto, il giudice d’appello ha completamente obliterato l’obbligo di motivare con proprio convincimento in relazione ai fatti dedotti e alle prove allegate, così che la motivazione non consente di verificare l’iter argomentativo seguito per rigettare il gravame. È stata inoltre omessa ogni valutazione del compendio indiziario rappresentato dal fatto che la contribuente era socia al 50% di alcune società, cui erano intestate le fatture per le attività di servizi e alle quali la contribuente aveva affidato la gestione contabile della propria clientela.

Il ricorso è pertanto accolto, la sentenza impugnata cassata e il giudizio rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, per un nuovo e motivato esame e per la pronuncia sulle spese.