IVA prima casa e opere di urbanizzazione: accessorietà e inerenza dei costi (Cass. civ. Sez. V n. 9086 del 05.04.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, la dichiarazione del possesso dei requisiti per l’agevolazione “prima casa” può essere resa, oltre che nell’atto di acquisto, anche in sede di contratto preliminare, perché il legislatore riferisce la sua rilevanza al momento in cui si realizza l’effetto traslativo. Ne consegue che gli acconti incassati dal cedente vanno assoggettati ad aliquota agevolata se ricompresi nel prezzo indicato nell’atto definitivo e se ivi sussistono i requisiti, con esclusione della pretesa sanzionatoria per irregolare fatturazione. Il carattere accessorio di una prestazione, ai fini dell’art. 12 del d.P.R. n. 633/1972, va verificato esclusivamente con riguardo alle parti del contratto, non al fruitore finale. In tema di imposte sui redditi, l’antieconomicità del costo è solo elemento sintomatico del difetto di inerenza: se il contribuente indica i fatti che riconducono la spesa all’attività d’impresa, l’Amministrazione deve provare gli elementi contrari.

Il Fatto

La controversia nasce dall’impugnazione di un avviso di accertamento, per imposte dirette, IVA e sanzioni, relativo all’anno 2008, notificato a una società di costruzioni. La Commissione tributaria provinciale accoglieva parzialmente il ricorso della contribuente. La Commissione tributaria regionale, in sede di appello, rigettava sia il gravame principale dell’Agenzia delle entrate sia quello incidentale della società.

La sentenza di secondo grado veniva impugnata con ricorso per cassazione da entrambe le parti. I due giudizi, iscritti a numeri di ruolo distinti, sono stati riuniti perché proposti avverso la medesima pronuncia; il ricorso dell’Agenzia, notificato per secondo, è stato qualificato come incidentale.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina anzitutto la questione dell’aliquota IVA applicabile agli acconti versati in forza di contratti preliminari di compravendita immobiliare. La società deduceva la violazione della nota II-bis all’art. 1 della Tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. n. 131/1986, richiamata dal n. 21 della Tabella, parte II, allegata al d.P.R. n. 633/1972. La norma stabilisce che, nelle cessioni soggette a IVA, le dichiarazioni relative ai requisiti agevolativi, comunque riferite al momento dell’effetto traslativo, possono essere effettuate anche in sede di contratto preliminare.

La Corte accoglie il motivo richiamando il proprio orientamento: la pretesa impositiva sulla differenza di aliquota è illegittima quando le somme anticipate, a qualsiasi titolo, siano ricomprese nel prezzo della compravendita indicato nell’atto definitivo e al momento della stipula di quest’ultimo sussistano i requisiti con espressa dichiarazione dell’acquirente. Richiama sul punto Cass. n. 5943 dell’8/03/2017 e, quanto alla pretesa sanzionatoria per irregolare fatturazione, Cass. n. 20077 del 2/06/2022: è indifferente che la dichiarazione sia stata resa nel preliminare o solo nel definitivo.

Sul quarto motivo, relativo alla deducibilità del costo sostenuto per la risoluzione consensuale di un contratto, la Corte richiama il principio di inerenza: la deducibilità richiede che il costo si collochi nell’esercizio dell’attività imprenditoriale, senza valutazioni di mera utilità, con prova a carico del contribuente. Richiama Cass. n. 24880 del 18.08.2022 e Cass. n. 33568 del 15/11/2022, secondo cui l’antieconomicità è solo indizio e, se il contribuente indica i fatti che riconduscono il costo all’impresa, l’Amministrazione deve dimostrare gli elementi contrari. La Commissione regionale si era invece limitata a rilevare che poteva essere attivata la clausola risolutiva espressa.

Quanto al ricorso incidentale dell’Agenzia, in materia di opere di urbanizzazione, la Corte ricorda che l’art. 12 del d.P.R. n. 633/1972 disciplina le prestazioni accessorie e che le opere di cui al n. 127-quinquies della Tabella A, parte III sono soggette ad aliquota del 10%. L’accessorietà deve essere valutata alla luce della giurisprudenza unionale e di legittimità, che richiede una prestazione strumentale alla migliore fruizione di quella principale; il carattere accessorio o autonomo va verificato esclusivamente tra le parti del contratto, non rispetto al fruitore finale. La sentenza impugnata non si era attenuta a tali principi.

La Corte accoglie pertanto il primo e il quarto motivo del ricorso principale, assorbiti gli altri, nonché il ricorso incidentale, cassa la sentenza e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.