Motivazione apparente sull’inesistenza soggettiva delle operazioni e inversione dell’onere probatorio (Cass. civ. Sez. V n. 4549 del 20.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l’amministrazione finanziaria deve provare che l’operazione documentata dalla fattura è stata posta in essere da soggetto diverso dall’emittente, indicando gli elementi presuntivi o indiziari a fondamento della contestazione, e deve altresì provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione d’imposta. Assolto tale onere, incombe sul contribuente la prova contraria, non sufficiente nella sola regolarità formale delle scritture o nelle evidenze contabili dei pagamenti. Il giudice tributario è tenuto a valutare singolarmente e complessivamente gli elementi presuntivi, estrinsecando in motivazione i risultati del giudizio. È pertanto nulla per motivazione apparente la sentenza che affermi l’inesistenza soggettiva delle operazioni senza indicare gli elementi da cui desumere la natura di società cartiera della cedente.

Il Fatto

La controversia ha ad oggetto un avviso di accertamento ai fini IVA per l’anno d’imposta 2014, emesso nei confronti di una società contribuente per l’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, emesse da un fornitore che l’amministrazione finanziaria riteneva essere società cartiera.

La Commissione tributaria regionale del Lazio accoglieva l’appello dell’Ufficio avverso la sfavorevole sentenza di primo grado e confermava l’atto impositivo, ritenendo acquisita piena prova dell’inesistenza soggettiva delle operazioni e ponendo a carico della contribuente l’onere di dimostrare il contrario. Avverso tale statuizione la società proponeva ricorso per cassazione affidato a quattro motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denuncia la nullità della sentenza per motivazione apparente in ordine alla qualificazione della cedente come cartiera, all’acquisizione della piena prova dell’inesistenza soggettiva delle operazioni e alla consapevolezza della contribuente di partecipare a una frode carosello. La Corte ricostruisce l’orientamento consolidato in materia: l’onere di provare che l’operazione è stata posta in essere da soggetto diverso dall’emittente grava sull’amministrazione finanziaria, che deve indicare gli elementi presuntivi o indiziari, quali la mancanza di idonea struttura organizzativa, di locali, di mezzi, di personale o di utenze in capo al cedente. L’amministrazione deve inoltre provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione, non richiedendosi la prova della partecipazione all’accordo criminoso, ma solo che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale. Solo dopo l’assolvimento di tale onere questo si sposta sul contribuente, che deve dimostrare la fonte legittima della detrazione o che l’operazione è effettivamente intercorsa tra i soggetti risultanti dalla fattura.

La Corte ribadisce i doveri del giudice tributario: valutare singolarmente e complessivamente gli elementi presuntivi, estrinsecando in motivazione i risultati del giudizio e dando conto, in caso di ritenuta gravità, precisione e concordanza, della prova contraria offerta dal contribuente ex art. 2697, comma secondo, cod. civ. Il giudice non può limitarsi a enunciare il risultato del proprio ragionamento, omettendo di indicare gli elementi da cui ha tratto il convincimento, rendendo impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento.

In tale vizio incorre la sentenza impugnata: i giudici di appello si sono limitati ad affermare, con riferimento alle operazioni contestate, che era stata acquisita piena prova dell’inesistenza soggettiva delle operazioni fatturate, premettendo la legittimità delle acquisizioni presso il diverso contribuente, senza indicare gli elementi presuntivi da cui desumere la natura di cartiera della società emittente. Né è sufficiente l’affermazione secondo cui il fornitore non aveva depositato i bilanci nel registro delle imprese, che può essere mero indice sintomatico, ma non indizio grave e preciso, di inoperatività della cedente. La Corte richiama la nozione di motivazione solo apparente e il minimo costituzionale richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost.

Il secondo motivo è parimenti fondato: la Commissione tributaria regionale, limitandosi a rilevare la mancanza di prova contraria offerta dalla contribuente, non aveva prima accertato l’assolvimento da parte dell’amministrazione finanziaria dell’onere probatorio sulla consapevolezza della società contribuente che le operazioni erano fittizie. Il terzo motivo è rigettato, sussistendo pronuncia implicita di rigetto sulle questioni preliminari. Il quarto motivo è inammissibile, perché il rigetto implicito della domanda di nullità dell’avviso per violazione del contraddittorio endoprocedimentale è dedotto come omesso esame di un fatto storico ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., mentre andava dedotto come error in iudicando.