Motivazione per relationem e onere probatorio del cessionario nelle frodi IVA (Cass. civ. Sez. V n. 8721 del 02.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di avviso di accertamento, l’Amministrazione finanziaria non ha l’obbligo di allegare all’atto impositivo i documenti richiamati, potendo limitarsi a riprodurne il contenuto essenziale, poiché l’obbligo di motivazione può essere adempiuto anche per relationem. L’omessa allegazione non lede il diritto di difesa quando il contenuto rilevante del documento sia riprodotto, in forma integrale o sintetica, nella motivazione. In caso di contestazione di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare, anche in via presuntiva, la consapevolezza del cessionario che l’operazione si inseriva in un’evasione dell’imposta; assolto tale onere, grava sul contribuente la prova contraria di aver adoperato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto.

Il Fatto

La società contribuente impugnava davanti alla Commissione tributaria provinciale di Napoli un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle entrate, per l’anno di imposta 2009, aveva determinato una maggiore IVA sul presupposto che la Guardia di finanza avesse accertato l’emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti da parte di altra società, risultata priva di personale, di automezzi e di locali idonei.

La Commissione provinciale accoglieva il ricorso. L’Agenzia proponeva appello e la Commissione tributaria regionale della Campania rigettava il gravame. Avverso tale pronuncia l’Ufficio ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi, cui la contribuente ha resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte disattende preliminarmente le eccezioni di inammissibilità del ricorso, ritenendone la struttura conforme ai requisiti di specificità delle censure, in coerenza con il principio di effettività della tutela giurisdizionale.

Con il primo motivo l’Ufficio censurava la declaratoria di invalidità dell’avviso per omessa conoscenza, da parte della contribuente, dei processi verbali di constatazione relativi alle società terze. La Corte accoglie la doglianza ricordando che, ai sensi dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, l’Amministrazione può limitarsi a riprodurre il contenuto essenziale dei documenti richiamati. Nel regime dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000, la motivazione può essere adempiuta per relationem, a condizione che l’atto richiamato sia allegato oppure ne sia riprodotto il contenuto essenziale: oggetto, contenuto e destinatari necessari e sufficienti a sostenere il provvedimento.

All’avviso vanno allegati solo gli atti a contenuto integrativo non già trascritti nella parte essenziale, non anche quelli utilizzabili ai fini della prova della pretesa impositiva. L’omessa allegazione di documenti espressamente menzionati è quindi irrilevante se il contenuto rilevante è stato riprodotto: si tratta di adempimento superfluo che non menoma il diritto di difesa.

Nel caso concreto l’avviso e il processo verbale di constatazione, riprodotto per autosufficienza, individuavano le specifiche caratteristiche degli accertamenti compiuti a carico delle società, le cui fatture erano state contestate in quanto relative a “cartiere”. L’accertamento risulta pertanto conforme alla giurisprudenza di legittimità.

Con il secondo motivo l’Ufficio deduceva la violazione delle regole sull’onere probatorio. La Corte ribadisce che, in tema di IVA, incombe sull’Amministrazione la prova della consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in un’evasione, dimostrabile anche in via presuntiva mediante elementi oggettivi specifici. Non è richiesta la prova della partecipazione all’accordo criminoso, ma solo che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza, che l’operazione si inseriva in un’evasione fiscale.

Assolto tale onere, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato la diligenza massima esigibile. Non sono invocabili la regolarità della contabilità, la congruità dei pagamenti o la mancanza di benefici dalla rivendita, trattandosi di circostanze già insite nella nozione di operazione soggettivamente inesistente o esterne alla fattispecie. La Corte ritiene la motivazione della Commissione regionale insufficiente e gli elementi del processo verbale — assenza di personale, automezzi e locali, volumi d’affari incongrui, evasione totale di una società, pluralità di rapporti con due cartiere — base indiziaria sufficiente a integrare l’onere probatorio dell’Ufficio. La sentenza è quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese.