Nullità dell’avviso per difetto di sottoscrizione non rilevabile d’ufficio (Cass. civ. Sez. V n. 27053 del 08.10.2025)

Principi di diritto (Massima)
Il difetto di sottoscrizione dell’avviso di accertamento, per mancanza assoluta della firma o per apposizione da parte di soggetto non legittimato, integra una causa di nullità e non di inesistenza dell’atto. Tale nullità non è rilevabile d’ufficio dal giudice tributario, operando il principio di conversione dei motivi di nullità dell’atto tributario in motivi di gravame, sicché l’invalidità deve essere eccepita a pena di decadenza in primo grado e non può essere fatta valere per la prima volta in sede di legittimità. Il raddoppio dei termini di accertamento presuppone unicamente la sussistenza dell’obbligo di denuncia penale ai sensi dell’art. 331 cod. proc. pen. per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, restando irrilevanti l’archiviazione della denuncia, la prescrizione del reato ed ogni esito del giudizio penale. In tema di sanzioni amministrative tributarie, grava sul contribuente la prova dell’assenza assoluta di colpa.

Il Fatto

La controversia ha ad oggetto tre avvisi di accertamento ai fini IVA e imposte dirette, emessi per gli anni d’imposta 2004, 2005 e 2006, fondati sulle risultanze di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza. Da esso emergeva l’utilizzo, da parte della società contribuente, di fatture relative a sponsorizzazioni inesistenti con associazioni sportive dilettantistiche gravitanti nell’orbita dell’effettivo sponsee.

La CTR dell’Emilia Romagna accoglieva parzialmente l’appello della società, annullando gli accertamenti per il 2004 e il 2005 e confermando quello per il 2006. Avverso tale sentenza la società propone ricorso per cassazione affidato a sette motivi; l’Agenzia delle entrate non replica.

La Motivazione della Corte

I primi tre motivi, incentrati sulla illegittima sottoscrizione degli avvisi, sono esaminati congiuntamente e dichiarati inammissibili. La Corte rileva che essi si scontrano con l’accertamento di fatto contenuto in sentenza, secondo cui l’Agenzia aveva depositato l’ordine di servizio n. 37/2011 relativo ai funzionari delegati alla sottoscrizione degli atti, in conformità all’art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973.

Il Collegio precisa che il difetto di sottoscrizione è causa di nullità e non di inesistenza dell’avviso. Ciò si desume dal combinato disposto dei commi 1 e 3 dell’art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973: l’espressione “non reca la sottoscrizione” è riferibile sia alla mancanza assoluta della firma sia all’apposizione da parte di un soggetto non legittimato. Tale nullità non può essere rilevata d’ufficio, ma deve essere tempestivamente dedotta dal contribuente.

Sul punto la Corte richiama il principio per cui, nel contenzioso tributario, opera la conversione dei motivi di nullità dell’atto in motivi di gravame, con la conseguenza che l’invalidità non è rilevabile di ufficio né deducibile per la prima volta in cassazione (Cass. n. 22810 del 2015; Cass. n. 19929 del 2020). Viene richiamata anche l’espressa previsione del secondo comma dell’art. 61 d.P.R. n. 600 del 1973, secondo cui la nullità dell’accertamento deve essere eccepita a pena di decadenza in primo grado (Cass. n. 24669 del 2021).

Quanto alla disciplina sopravvenuta, la Corte osserva che il d.lgs. n. 219 del 2023 ha introdotto nella legge n. 212 del 2000 gli artt. 7-bis, 7-ter e 7-quater, imperniati sulla dicotomia tra atti annullabili, per i quali è escluso il rilievo d’ufficio, e atti nulli, espressamente individuati. Solo le ipotesi di nullità qualificate come tali da una legge entrata in vigore successivamente al 1° gennaio 2024 sono soggette al rilievo d’ufficio, con ulteriore conferma della non rilevabilità dell’invalidità per violazione dell’art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973.

Il quarto motivo, relativo al raddoppio dei termini per il 2006, è rigettato. Il raddoppio presuppone unicamente l’obbligo di denuncia penale ai sensi dell’art. 331 cod. proc. pen., non rilevando l’archiviazione della denuncia né l’esito del giudizio penale (Cass. n. 9974 del 2015; Cass. n. 600 del 2025). La Corte costituzionale n. 247 del 2011 ha chiarito che oggetto del controllo è solo la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, con valutazione “ora per allora”, e non l’accertamento del reato. Gli ultimi motivi sono dichiarati inammissibili o manifestamente infondati, emergendo la colpa della società dalla confessata indifferenza ad accertare la corrispondenza tra emittente della fattura e soggetto che aveva reso la prestazione.