Omessa pronuncia sulle sanzioni e onere probatorio per operazioni con paradisi fiscali (Cass. n. 10314/2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di sanzioni tributarie, il giudice di appello non può dichiarare assorbita la domanda di disapplicazione ex art. 6, comma 2, d.lgs. n. 472/1997, in presenza di obiettive condizioni di incertezza, quando la sentenza confermi la fondatezza della pretesa erariale, essendo tale questione autonoma e non superflua. La deducibilità delle perdite su crediti, ai sensi dell’art. 101, comma 5, TUIR, richiede la prova di elementi certi e precisi che consentano di individuare l’esercizio in cui l’irrecuperabilità del credito si è definitivamente manifestata; tale accertamento, riservato al giudice di merito, è insindacabile in sede di legittimità se sorretto da motivazione congrua. In tema di operazioni con soggetti residenti in Stati a fiscalità privilegiata, l’onere di provare lo svolgimento di un’attività commerciale effettiva da parte del fornitore estero grava sul contribuente, che deve fornire elementi idonei a comprovare l’esistenza di una struttura operativa (sede, personale, utenze), non potendo la mera produzione del bilancio assolvere a tale onere.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava avviso di accertamento a FinecoBank, in qualità di consolidata di Unicredit, per l’anno 2007, contestando: la deduzione di perdite su crediti in violazione del principio di competenza (costi imputati al 2007 anziché al 2003); l’indeducibilità di una perdita su credito per mancanza dei requisiti di certezza e precisione; e la non deducibilità di costi (Euro 209.388,00) per operazioni con Alsig Emerging Fund Ltd, residente nelle Isole Vergini Britanniche, per mancata prova delle esimenti ex art. 110, comma 11, TUIR. La CTP di Milano accoglieva il ricorso. La CTR della Lombardia, in riforma, confermava l’avviso di accertamento. La società proponeva ricorso per cassazione, articolando tredici motivi, tra cui l’omessa pronuncia sulla disapplicazione delle sanzioni.

La Motivazione della Corte

La Corte ha accolto i motivi decimo e dodicesimo, relativi all’omessa pronuncia sulla domanda di disapplicazione delle sanzioni, dichiarando assorbiti quelli subordinati sulla nullità per omessa motivazione. Ha richiamato il principio per cui l’assorbimento erroneo di una domanda autonoma si traduce in omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c., e che la questione sanzionatoria, pur subordinata, assumeva rilevanza autonoma poiché la sentenza di appello aveva confermato la pretesa erariale, diversamente da quanto stabilito in primo grado. Il giudice di rinvio dovrà pronunciarsi sulla domanda di disapplicazione delle sanzioni, inclusa l’eventuale applicazione della lex mitior ai sensi della normativa sopravvenuta (d.lgs. n. 158/2015 e d.lgs. n. 87/2024).

La Corte ha rigettato il primo e secondo motivo (violazione dell’art. 101 TUIR), osservando che il giudice di merito aveva correttamente accertato che la banca aveva acquisito, già nel 2003, la certezza dell’irrecuperabilità dei crediti, e che tale valutazione di fatto non è censurabile in sede di legittimità. Ha rigettato il quarto motivo sulla perdita di Euro 5.238,00, rilevando che la mancata comparizione in giudizio e la conseguente rinuncia al credito non integravano una scelta imprenditoriale ragionevole, ma una macroscopica negligenza. Ha infine dichiarato inammissibili i motivi relativi all’art. 110 TUIR, in quanto la CTR aveva accertato, con motivazione congrua, la mancata prova dell’effettiva attività commerciale del fondo Alsig (assenza di personale, utenze, sede), e la parte ricorrente mirava a una rivalutazione di tali fatti, non consentita in Cassazione.

Implicazioni Pratiche

1. Domanda di disapplicazione delle sanzioni: l’avvocato del contribuente deve formulare espressa e autonoma domanda di disapplicazione delle sanzioni ex art. 6, comma 2, d.lgs. n. 472/1997, anche in via subordinata, allegando l’obiettiva incertezza della norma (art. 8 d.lgs. n. 472/1997); in appello, il giudice non può dichiarare assorbita tale domanda in presenza di conferma della pretesa erariale, dovendo pronunciarsi espressamente, pena la cassazione per omessa pronuncia.
2. Prova dell’irrecuperabilità dei crediti: per il difensore del contribuente che intenda dedurre perdite su crediti, è necessario documentare con precisione l’esercizio in cui si è concretizzata la certezza dell’irrecuperabilità, attraverso elementi oggettivi (es. esito di azioni giudiziarie, andamento delle procedure concorsuali, informazioni di società di recupero); la generica allegazione di “ultime informazioni” non è sufficiente a superare il vaglio del giudice di merito, la cui valutazione è insindacabile in Cassazione.
3. Onere probatorio per operazioni con paradisi fiscali: il contribuente che intenda dimostrare l’applicabilità delle esimenti di cui all’art. 110, comma 11, TUIR (effettiva attività commerciale o effettivo interesse economico) deve produrre documentazione completa e specifica, non limitandosi al bilancio della società estera, ma fornendo prove dell’esistenza di una struttura operativa reale (contratti di lavoro, utenze, sede, personale); la mancata produzione di tali elementi legittima l’Agenzia a disconoscere la deducibilità dei costi, e il giudice di merito può fondare il proprio convincimento sulla carenza probatoria.

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