Operazioni inesistenti e black list: onere della prova tra Fisco e contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 7407 del 19.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare che l’operazione documentata dalla fattura non è stata in realtà posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari su cui fonda la contestazione. Costituisce valido elemento indiziario la circostanza che il soggetto emittente sia privo di idonea struttura organizzativa. Assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo, non essendo sufficiente la regolarità formale delle scritture o l’evidenza dei pagamenti. In tema di costi derivanti da operazioni con società domiciliate in Stati a fiscalità privilegiata, per il periodo anteriore al 2007 il contribuente deve provare, in via alternativa, lo svolgimento di un’effettiva attività commerciale della società estera ovvero l’esistenza di un effettivo interesse economico e la concreta esecuzione delle operazioni.

Il Fatto

La società contribuente, in liquidazione, impugnava gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2002 e 2003, con i quali l’Amministrazione aveva recuperato maggiori imposte ai fini Irpeg, Iva e Irap, oltre interessi e sanzioni. L’accertamento traeva origine da una verifica che aveva rilevato l’indeducibilità di costi per fatture emesse da società estere e l’omessa autofatturazione, per consulenze tecniche e commerciali rese nell’ambito della realizzazione di un gasdotto.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva i ricorsi riuniti. La Commissione tributaria regionale rigettava l’appello dell’Ufficio, ritenendo che le operazioni non fossero imponibili ai fini Iva perché localizzate in zona extradoganale e che le società estere non operassero in territorio a fiscalità privilegiata, con conseguente deducibilità dei costi. Avverso tale pronuncia l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo, che denunciava il difetto e l’apparente illogicità della motivazione nonché la violazione dell’art. 2697 cod. civ., è stato rigettato. La Corte ha ribadito che l’obbligo motivazionale è adempiuto quando la concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto illustra il percorso che ha indotto il giudice a regolare la fattispecie. La motivazione apparente ricorre solo quando le argomentazioni sono obiettivamente inidonee a far riconoscere l’iter logico seguito, secondo il principio di Sezioni Unite n. 19881 del 2014.

Il secondo motivo è stato accolto. La Corte ha richiamato l’orientamento consolidato secondo cui, in caso di contestazione dell’inesistenza di operazioni, l’Amministrazione deve provare che l’operazione non è mai stata posta in essere, indicando elementi presuntivi. Una volta assolto tale onere, spetta al contribuente la prova contraria, non bastando la regolarità formale delle scritture o i mezzi di pagamento, di regola utilizzati proprio per far apparire reale un’operazione fittizia. Il giudice di merito deve valutare singolarmente e complessivamente gli indizi e solo dopo dare ingresso alla prova contraria.

Nel caso concreto, la Commissione regionale ha ancorato la propria valutazione a elementi privi di rilievo, omettendo di considerare gli esiti delle attestazioni dei verbalizzanti: le società estere risultavano solo recapito del loro agente residente, prive di numero fiscale identificativo, di dichiarazioni e di presenza nelle banche dati, con fatture quasi identiche e generate dallo stesso computer. Tali elementi, secondo la Corte, erano idonei a fondare la presunzione di inesistenza delle operazioni.

Il terzo motivo è stato parimenti accolto. La Corte ha ricostruito la disciplina dei costi da Paesi black list, nell’art. 7 bis del d.P.R. n. 917 del 1986, nel testo anteriore alle modifiche del d.lgs. n. 344/2003, applicabile ratione temporis. Il contribuente doveva provare, in via alternativa, lo svolgimento di un’effettiva attività commerciale da parte della struttura estera ovvero l’esistenza di un effettivo interesse economico sottostante alle operazioni, valutando prezzo, costi accessori, tempi di consegna e vincoli contrattuali. La Commissione regionale si è limitata a escludere la fiscalità privilegiata, senza verificare tali presupposti, incorrendo in una motivazione non conforme.

Il quarto motivo, infine, è stato dichiarato inammissibile perché diretto a censurare una erronea ricognizione della fattispecie concreta, mediata dalla contestata valutazione delle risultanze probatorie, e dunque volto a una rivalutazione dei fatti riservata al giudice di merito. La sentenza è stata cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise, in diversa composizione, anche per le spese.