Operazioni oggettivamente inesistenti: onere della prova e controprova del contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 11846 del 02.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria che contesti al contribuente l’indebita deduzione dei costi e la detrazione dell’IVA ha l’onere di provare che l’operazione non è mai stata posta in essere, indicandone gli elementi anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche di dimostrare la mala fede del contribuente, poiché, una volta accertata l’assenza dell’operazione, non è configurabile la buona fede di chi sa se e in quale misura ha ricevuto il bene o la prestazione. Spetta invece al contribuente, ai fini della detrazione dell’IVA e della deduzione dei costi, offrire la controprova dell’effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l’esibizione della fattura, con la regolarità formale delle scritture contabili o con i mezzi di pagamento, di regola utilizzati proprio per far apparire reale un’operazione fittizia. La valutazione degli indizi deve avvenire in giudizio globale e non atomistico, con esame complessivo degli elementi, mentre alla Corte di cassazione compete il controllo della corretta applicazione dell’art. 2729 cod. civ. alla fattispecie concreta.

Il Fatto

Una società operante nel settore grafico riceve un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria ridetermina, per un’annualità, il reddito ai fini IRES, IVA e IRAP. L’atto segue una verifica fiscale eseguita presso aziende esercenti attività di copisteria, riconducibili a un medesimo soggetto, che avevano comunicato all’Erario dati difformi sul fatturato realizzato con alcuni clienti e avevano intrattenuto rapporti economici anche con la società.

Poiché il valore dei servizi di copisteria e prestazioni varie affidati risultava pari a circa un terzo del fatturato complessivo, l’Ufficio ritiene che dietro tali rapporti vi fossero solo operazioni oggettivamente inesistenti e recupera i costi non sostenuti e l’IVA detratta. La Commissione tributaria provinciale accoglie le ragioni della società, ma la Commissione tributaria regionale accoglie l’appello dell’Ufficio. La società propone ricorso per cassazione con tre motivi, illustrati con memoria; l’Ufficio resiste con controricorso e la Procura Generale chiede il rigetto.

La Motivazione della Corte

I tre motivi sono trattati unitariamente e dichiarati infondati. La Corte esclude anzitutto la denunciata nullità della sentenza per motivazione apparente. Richiamando la giurisprudenza di legittimità, osserva che la motivazione è apparente quando il giudice omette di indicare gli elementi a fondamento del proprio convincimento, oppure, pur indicandoli, non ne dà disamina chiara e sufficiente a consentire il controllo sull’esattezza e logicità del ragionamento, non attingendo la soglia del minimo costituzionale richiesto dall’art. 111, sesto comma, Cost.

Nel caso concreto, invece, la motivazione ha seguito un percorso logico, apprezzando gli elementi indiziari ritenuti significativi e coerenti con la fattispecie. Condivisibili o meno le conclusioni, si tratta di pronuncia che supera il minimo necessario a comprenderne contenuto e significato.

Sul piano sostanziale, la Corte ribadisce che l’Amministrazione deve provare, anche per presunzioni semplici, l’oggettiva inesistenza delle operazioni; non deve invece dimostrare la mala fede del contribuente, perché una volta accertata l’assenza dell’operazione non è configurabile la buona fede. Su tale base, l’onere della prova contraria ricade sul contribuente, che non può assolverlo con la sola esibizione della fattura, con la regolarità formale delle scritture contabili o con i mezzi di pagamento, di regola utilizzati per far apparire reale un’operazione fittizia.

Quanto al malgoverno delle prove presuntive, la Corte afferma che compete alla Cassazione, nell’esercizio della funzione nomofilattica, il controllo della corretta applicazione dei principi contenuti nell’art. 2729 cod. civ.; il giudizio sulla ricorrenza dei requisiti è riservato al giudice di merito, ma la gravità, precisione e concordanza degli indizi vanno ricavate da un giudizio globale e non atomistico, in cui un indizio rafforza l’altro in vicendevole completamento. La commissione regionale ha analiticamente valorizzato gli indizi: l’incidenza dei costi verso il solo fornitore rispetto al fatturato, l’assenza di personale nelle aziende, l’assenza di consumi energetici nel medesimo anno e l’incongruenza dei dati dichiarati all’Erario. Le controprove offerte dalla società sono state ritenute non significative, e le dichiarazioni scritte di alcuni collaboratori correttamente escluse come prova testimoniale piena ex art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992, senza che ne sia stata negata la valenza indiziaria, risultata recessiva rispetto agli indizi dell’Ufficio. Il ricorso è rigettato con condanna alle spese e contributo unificato.