Fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e onere probatorio del cessionario (Cass. civ. Sez. V n. 10726 del 22.04.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di detrazione Iva, quando l’Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attiene ad operazioni soggettivamente inesistenti, incombe sulla stessa l’onere di provare, anche in via presuntiva e mediante elementi oggettivi specifici, che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in un’evasione dell’imposta. L’onere può esaurirsi nella prova che il fornitore è privo di dotazione personale e strumentale adeguata all’esecuzione della prestazione fatturata, ossia è una cartiera, purché l’immediatezza dei rapporti tra i soggetti coinvolti sia suffragata da obiettivi riscontri. Assolto tale onere, spetta al contribuente la prova contraria di avere adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità rispetto alle circostanze concrete. Il giudice di merito deve valutare gli indizi singolarmente e nel loro complesso, esponendo l’esito di tale giudizio in motivazione.

Il Fatto

Una società esercente attività di recupero e riciclaggio di plastica riceveva un avviso di accertamento con cui, per l’anno di imposta 2002, veniva recuperata una maggiore Iva di euro 12.281,00 e irrogate sanzioni per euro 13.313,00. L’Ufficio fondava la pretesa su un p.v.c. della Guardia di Finanza dal quale emergeva che il fornitore era una società cartiera, priva di mezzi, autorizzazioni e organizzazione per operare nel settore.

La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso della contribuente. La Commissione tributaria regionale accoglieva l’appello, ritenendo che gli elementi addotti dall’Ufficio fossero incentrati solo sulle caratteristiche del fornitore e non provassero il coinvolgimento della cessionaria, né l’inesistenza soggettiva delle operazioni. Da qui il ricorso per cassazione dell’Agenzia delle Entrate, affidato a due motivi.

La Motivazione della Corte

I due motivi, trattati unitariamente perché connessi, sono fondati. La Corte richiama il proprio orientamento secondo cui, in presenza di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare la consapevolezza del destinatario, anche in via presuntiva e su elementi oggettivi specifici; raggiunta tale prova, grava sul contribuente la dimostrazione della propria buona fede e della diligenza massima esigibile (Cass. n. 2922 del 2022; Cass. n. 15369 del 2020; Cass. n. 5873 del 2019; Cass. n. 9851 del 2018).

Il diniego della detrazione costituisce eccezione al principio di neutralità dell’imposta. La prova dell’Amministrazione può fondarsi su presunzioni semplici e non richiede certezza di ogni dettaglio: è sufficiente che gli elementi indiziari si riferiscano anche solo ad alcune fatture o a circostanze rilevanti per qualificare il fornitore come cartiera, quali la mancanza di sede, l’omessa iscrizione o il mancato versamento delle imposte.

La Corte precisa che l’onere probatorio dell’Amministrazione può esaurirsi nella prova che il soggetto interposto è privo di dotazione adeguata alla prestazione fatturata, costituendo ciò elemento sintomatico della mancanza di buona fede del cessionario, poiché l’immediatezza dei rapporti tra i soggetti coinvolti induce ragionevolmente ad escludere l’ignoranza incolpevole. Non è necessaria la prova della partecipazione all’evasione.

Quanto all’operazione soggettivamente inesistente, essa ricorre anche quando la fattura è emessa da soggetto diverso da quello che ha effettuato la cessione, poiché manca il presupposto della detrazione ex art. 19, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972. L’Iva versata alla non genuina controparte resta estranea al meccanismo di compensazione tra Iva a valle e Iva a monte. Il quadro è confermato dalla giurisprudenza unionale (Corte di Giustizia UE, 1 dicembre 2022, C-512/21; Kittel e Recolta Recycling; Ferimet), secondo cui il diritto alla detrazione può essere negato solo se, all’esito di una valutazione globale degli elementi, risulti che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a un’evasione.

Il giudice tributario di merito deve valutare gli indizi con giudizio di fatto non sindacabile in sede di legittimità, esaminandoli singolarmente e nel complesso. Il collegio rileva che la Commissione regionale ha trascurato gli elementi presuntivi analiticamente indicati dall’Ufficio — undici circostanze convergenti sulla natura di cartiera del fornitore e sui collegamenti societari — con conseguente errore di diritto nella ripartizione dell’onere probatorio ex art. 2697 cod. civ. e nelle regole sulle prove presuntive ex artt. 2727 e 2729 cod. civ. Il ricorso è accolto, la sentenza cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.