Operazioni soggettivamente inesistenti: onere probatorio e criteri presuntivi (Cass. civ. Sez. 5 n. 6155 del 17.03.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di detrazione dell’IVA, l’operazione soggettivamente inesistente si configura quando la fattura è emessa da un soggetto diverso da quello che ha realmente effettuato la cessione, con la conseguenza che l’imposta non è detraibile per difetto di legittimazione alla rivalsa del soggetto emittente. L’amministrazione finanziaria è tenuta a fornire la prova, anche in via presuntiva ai sensi dell’art. 2729 cod. civ., dei due elementi costitutivi della pretesa erariale: l’alterità soggettiva dell’imputazione delle operazioni, ovvero la natura di interposta o “cartiera” del soggetto emittente, e la consapevolezza o doverosa conoscibilità da parte del cessionario del carattere fraudolento dell’operazione. Una volta raggiunta tale prova, grava sul contribuente l’onere di dimostrare la propria buona fede, non essendo sufficiente invocare lo stato soggettivo di estraneità alla frode. Ai fini della prova presuntiva della consapevolezza, la mancata consultazione del registro delle imprese integra un elemento di gravità e precisione, trattandosi dell’ordinario mezzo di conoscenza dello stato di assoggettamento a procedura concorsuale del fornitore.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate emetteva un avviso di accertamento per l’anno 2010, contestando alla contribuente la detrazione dell’IVA di cui agli artt. 19 e 21 d.P.R. n. 633/1972, relativa a fatture emesse da una società fornitrice successivamente fallita. A seguito di un questionario inviato al curatore, emergeva che l’attività di liquidazione dei beni era stata completata nell’ottobre 2008 e che le fatture in questione, pur riportando nome e partita IVA della società, non risultavano emesse dalla curatela; l’impresa contribuente non figurava tra gli acquirenti dei beni inventariati. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso, ma la Commissione tributaria regionale della Toscana, accogliendo l’appello della contribuente, ne riconosceva il diritto alla detrazione.

La CTR riteneva, in particolare, che l’amministrazione non avesse allegato elementi sufficienti a dimostrare la malafede della contribuente, non avesse denunciato la frode né svolto indagini, limitandosi a recepire le dichiarazioni della curatela.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, incentrato sulla violazione degli artt. 19 e 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972 e dell’art. 2729 cod. civ., dichiarando assorbito il secondo motivo relativo all’ultrapetizione.

I giudici di legittimità hanno richiamato la giurisprudenza consolidata (Cass. n. 24321/2018) secondo cui, nell’ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti, l’operazione è effettiva ma la fattura è emessa da un soggetto diverso dal reale cedente; l’IVA non è detraibile perché versata a un soggetto non legittimato alla rivalsa. In tale contesto, l’amministrazione è onerata della prova di due circostanze: l’alterità soggettiva del soggetto emittente e la consapevolezza del cessionario dell’inserimento dell’operazione in un meccanismo di evasione.

La Corte ha precisato che il meccanismo presuntivo di cui all’art. 2729 cod. civ. richiede che gli elementi siano connotati da gravità, precisione e concordanza, valutati non atomisticamente ma nel loro insieme secondo il metodo della convergenza del molteplice, come affermato da Cass. n. 9054/2022.

Applicando tali principi al caso di specie, la Suprema Corte ha ritenuto che la CTR abbia erroneamente escluso il rilievo delle dichiarazioni rese dal curatore, soggetto che rivestiva la qualifica di pubblico ufficiale e che aveva materialmente gestito la liquidazione dell’attivo; dichiarazioni dotate di gravità e precisione, avendo ad oggetto fatti compiuti dal dichiarante stesso e risultanti da date determinate. Il giudice d’appello ha invece attribuito rilievo a circostanze insignificanti, come la chiusura della procedura fallimentare in epoca successiva rispetto al compimento delle operazioni di liquidazione.

Quanto alla conoscibilità della natura fittizia del cedente, la Corte ha valorizzato la mancata consultazione del registro delle imprese, qualificandola come inadempimento agli oneri di media diligenza dell’operatore economico; trattandosi di mezzo ordinario per conoscere lo stato di assoggettamento del fornitore a procedura concorsuale, la sua omissione integra un elemento indiziario rilevante ai sensi dell’art. 2729 cod. civ.