Raddoppio dei termini anche per gli accertamenti integrativi della stessa annualità (Cass. civ. Sez. V n. 22833 del 07.08.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario, qualora sussistano i presupposti per il raddoppio dei termini di cui all’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973 e all’art. 57, comma 3, del d.P.R. n. 633/1972, nel testo vigente anteriormente alle modifiche introdotte dalla legge n. 208/2015, l’istituto opera anche in relazione agli eventuali accertamenti integrativi ex art. 43, comma 4, del d.P.R. n. 600/1973 e art. 57, comma 4, del d.P.R. n. 633/1972 relativi al medesimo anno di imposta, a prescindere dalla sussistenza o meno di autonomi profili di responsabilità penale. Il termine raddoppiato si sostituisce una volta per tutte a quello ordinario, purché gli accertamenti integrativi siano notificati entro la scadenza del termine raddoppiato medesimo. La verifica dei presupposti dell’obbligo di denuncia penale ex art. 331 cod. proc. pen. va compiuta dal giudice tributario con valutazione “ora per allora”, avendo riguardo alla complessiva attività di controllo e non al solo atto impositivo impugnato.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate emetteva, per l’anno di imposta 2007, un avviso di accertamento fondato su un P.V.C. della Guardia di Finanza del 2013, con il quale veniva recuperata materia imponibile ulteriore rispetto a quella già contestata con un precedente atto impositivo per la medesima annualità. Il contribuente impugnava l’atto dinnanzi alla giustizia tributaria di primo grado, che ne accoglieva il ricorso.

La sentenza di primo grado, confermata in appello, reggeva sul difetto di prova dell’esperimento dell’azione penale. La Cassazione, con una precedente ordinanza di rinvio, aveva enunciato il principio per cui il raddoppio dei termini presuppone unicamente l’obbligo di denuncia ex art. 331 cod. proc. pen. e non anche la sua effettiva presentazione. Il giudice del rinvio, tuttavia, limitava l’indagine al solo atto impositivo impugnato. L’Agenzia ricorreva nuovamente per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina congiuntamente il secondo e il terzo motivo, riguardanti la violazione e falsa applicazione dell’art. 384 cod. proc. civ. e del regime dell’accertamento integrativo. Il collegio rileva che la decisione impugnata appare aver travisato il principio di diritto già enunciato nell’ordinanza di rinvio, avendo ritenuto che l’applicabilità del raddoppio dei termini dovesse essere valutata esclusivamente in relazione al secondo avviso di accertamento, oggetto di impugnazione.

La pronuncia ricostruisce la vicenda complessiva dell’annualità: un primo avviso basato sul P.V.C. del 2009, non impugnato dal contribuente, e un secondo avviso di natura integrativa, fondato sul P.V.C. del 2013 e sulle successive indagini bancarie. L’esistenza di una simile limitazione del tema di indagine non può desumersi dal contenuto dell’ordinanza rescindente: la circostanza che il contribuente non abbia impugnato il primo accertamento non preclude di contestare la carenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia.

Il passaggio decisivo è di natura giuridica. Secondo il consolidato orientamento richiamato dalla Corte, il raddoppio dei termini deriva dal mero riscontro di fatti comportanti l’obbligo di denuncia penale, indipendentemente dall’effettiva presentazione della denuncia, dall’inizio dell’azione penale e dal suo esito. Il giudice tributario, ove investito della questione, deve compiere una prognosi postuma circa la ricorrenza di tale obbligo, accertando se l’amministrazione abbia agito con imparzialità o abbia fatto uso pretestuoso dello strumento.

Con il terzo motivo la Corte affronta l’art. 43, comma 4, del d.P.R. n. 600/1973 e l’art. 57, comma 4, del d.P.R. n. 633/1972. Il giudice del rinvio non ha tenuto conto della natura integrativa dell’atto impositivo, emesso in esito a una più ampia attività di controllo. L’accertamento può essere integrato o modificato in aumento mediante notificazione di nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, entro il termine ordinario o raddoppiato.

La decisione ne trae la conseguenza centrale: una volta ritenuto operante il raddoppio in relazione ai fatti contestati con il P.V.C. del 2009, il medesimo termine raddoppiato vale anche per gli ulteriori accertamenti integrativi relativi alla stessa annualità, purché notificati, come nella specie, entro il 31.12.2016. Il termine raddoppiato, afferma la Corte, si sostituisce una volta per tutte a quello originario.

Il secondo e il terzo motivo sono pertanto accolti, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, per nuovo esame del merito e regolazione delle spese del giudizio di legittimità.