Redditometro e vizi formali dell’avviso: onere della prova e motivazione (Cass. civ. Sez. V n. 4838 del 23.02.2024)

Principi di diritto (Massima)
Il termine dilatorio di sessanta giorni e il contraddittorio procedimentale di cui all’art. 12 legge n. 212 del 2000 presuppongono l’accesso, l’ispezione o la verifica nei locali del contribuente, e non operano per gli accertamenti c.d. a tavolino, salvo il caso dei tributi armonizzati. L’accertamento sintetico fondato sul redditometro introduce una presunzione legale relativa, superabile con la prova che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore. Il giudice tributario non può privare gli indici di spesa del valore presuntivo connesso dal legislatore, ma, una volta che il contribuente abbia adempiuto all’onere di allegazione contraria, deve esaminarli analiticamente, senza giudizi sommari. Il vizio meramente formale dell’avviso di accertamento non ne comporta la caducazione se non incide sulla motivazione e sulla difesa.

Il Fatto

L’Ufficio ha notificato a una contribuente un avviso di accertamento per l’anno di imposta 2008, recuperando a tassazione un maggior reddito ai sensi dell’art. 38, commi 4 e 5, d.P.R. n. 600 del 1973, sulla base di indici di maggiore capacità contributiva. Il ricorso della contribuente è stato accolto dalla C.t.p. di Treviso; l’appello dell’Ufficio è stato rigettato dalla C.t.r. del Veneto.

L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con tre motivi; la contribuente resiste con controricorso e propone ricorso incidentale condizionato. La questione centrale riguarda i limiti dello statuto del contraddittorio procedimentale e il corretto impiego degli indici di spesa nell’accertamento sintetico.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo è fondato. La Corte richiama la Cass. n. 4726 del 2023 e la Cass. n. 2415 del 2021: lo statuto di diritti e garanzie dell’art. 12 legge n. 212 del 2000, compreso il termine dilatorio, trova presupposto nell’accesso, nell’ispezione o nella verifica nei locali aziendali, quali atti autoritativi di intromissione nella sfera del contribuente. Viceversa, la vis expansiva del contraddittorio non impone termini dilatori agli accertamenti che derivano da controlli svolti nella sede dell’Amministrazione, in base a dati forniti dal contribuente o acquisiti documentalmente (Cass. n. 11539 del 2016). La C.t.r. ha ritenuto illegittimo l’atto senza che emergesse alcun accesso, ispezione o verifica né che la contribuente avesse allegato che l’attività accertativa fosse stata svolta a tavolino.

Il secondo motivo è parimenti fondato. Il redditometro collega alla disponibilità di beni e servizi un importo che, moltiplicato per un coefficiente, individua il reddito secondo criteri statistici e presuntivi. L’art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973, nel testo vigente ratione temporis, consente di presumere il reddito complessivo netto sulla base di indici di capacità contributiva, ferma la prova contraria del contribuente. La disciplina introduce una presunzione legale relativa (Cass. n. 16904 del 2023; Cass. n. 37985 del 2022), superabile anche dimostrando che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. n. 11300 del 2000). Il giudice tributario, verificata l’effettività degli indici, non può privarli del valore presuntivo, ma può valutare la prova contraria (Cass. n. 17837 del 2021). Una volta adempiuto l’onere di allegazione, l’esame degli indici di spesa deve essere analitico e non sommario (Cass. n. 18178 del 2022). La C.t.r. ha invece valorizzato circostanze ininfluenti, come gli oneri di gestione e la difficile commerciabilità della villa.

Il terzo motivo è fondato. La motivazione apparente si configura quando manca del tutto o quando le argomentazioni sono svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di riconoscerle come giustificazione del decisum (Cass. Sez. Un. n. 8053 del 2014). La C.t.r., dopo aver escluso la rilevanza reddituale di un immobile, ha annullato l’accertamento senza giustificare perché, sottraendo quel reddito, venissero meno integralmente i presupposti dell’accertamento.

Il ricorso incidentale è rigettato. Il primo motivo è infondato: non ogni vizio formale determina la caducazione dell’atto (Cass. Sez. Un. n. 16293 del 2007), rilevando solo l’errore che preclude la difesa. Il processo tributario mira a una pronuncia di merito sostitutiva. L’integrazione o modificazione dell’avviso determina una nuova pretesa, da formalizzare con un nuovo atto, solo nelle ipotesi di aumento; nelle correzioni in diminuzione non occorrono forme particolari (Cass. n. 39808 del 2021). La questione di legittimità costituzionale del d.m. 10 settembre 1992 è manifestamente infondata: i decreti sul redditometro non contengono norme di determinazione del reddito, ma assolvono a funzione accertativa e probatoria.

La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione.