Società a ristretta base: presunzione utili extracontabili e prova contraria (Cass. civ. Sez. V n. 2494 del 26.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario, la presunzione stabilita dall’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973 consente di assumere come elementi positivi di reddito sia i versamenti sia i prelevamenti operati sui conti correnti del contribuente, salvo che questi dimostri di averne tenuto conto nella determinazione della base imponibile o che siano estranei alla produzione del reddito. In caso di società a ristretta base partecipativa è legittima la presunzione di attribuzione ai soci degli utili extracontabili accertati, vincibile solo con la prova che i maggiori ricavi non sono stati distribuiti ma accantonati o reinvestiti, ovvero con la dimostrazione dell’estraneità alla gestione societaria. Agli utili c.d. in nero, mai transitati nella contabilità, non è applicabile l’art. 47 t.u.i.r., non essendovi alcuna doppia imposizione da mitigare. È infine nulla, per motivazione apparente, la sentenza della commissione tributaria regionale che, omettendo il vaglio critico dei motivi di appello, renda incomprensibile il percorso logico dal quale è derivato il decisum.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate, all’esito di indagini bancarie, emetteva separati avvisi di accertamento nei confronti di una società a ristretta base partecipativa e dei suoi soci, recuperando, per gli anni di imposta 2006 e 2007, maggiore Ires, Iva e Irap in capo alla società e maggiore Irpef in capo ai soci, in relazione a maggiori utili extracontabili.

I contribuenti impugnavano separatamente gli atti impositivi. La C.t.p., previa riunione dei ricorsi e preso atto dell’autotutela parziale dell’Ufficio, riteneva legittimo l’accertamento ma escludeva i prelevamenti sui conti correnti, non essendo provato che si trattasse di movimenti in evasione. La C.t.r., riuniti gli appelli dei contribuenti e dell’Ufficio, rideterminava in euro 4.925,00 le somme da imputare alla società quali maggiori redditi e confermava nel resto, compensando le spese. L’Agenzia delle entrate ricorreva per cassazione; i contribuenti resistevano con controricorsi.

La Motivazione della Corte

Preliminarmente la Corte ha rilevato che uno dei soci aveva documentato la presentazione di domanda di definizione agevolata e il pagamento della prima rata per entrambi gli atti impositivi personali. Poiché l’Agenzia non aveva notificato il diniego entro il termine e non era stata presentata istanza di trattazione, il giudizio è stato dichiarato estinto nei confronti di tale contribuente, con spese a carico di chi le ha anticipate. La Corte ha escluso il doppio contributo unificato, misura applicabile ai soli casi tipici di rigetto, inammissibilità o improcedibilità e non suscettibile di interpretazione estensiva.

Nei confronti degli altri contribuenti i motivi, esaminati congiuntamente perché connessi, sono stati ritenuti tutti fondati. La Corte ha ravvisato la nullità della sentenza d’appello per violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992. Il percorso logico della C.t.r. è risultato incomprensibile: le premesse non consentivano di ricostruire la ratio del decisum e i motivi di appello, pur riportati, non erano stati sottoposti ad alcun vaglio critico. Richiamando le Sezioni Unite n. 8053 e n. 8054 del 2014, la Corte ha ribadito che è denunciabile solo l’anomalia motivazionale che si traduce in violazione di legge costituzionalmente rilevante, purché risulti dal testo della sentenza, restando escluso il semplice difetto di sufficienza.

Nel merito, la Corte ha censurato le premesse in diritto della C.t.r. Quanto ai prelevamenti e versamenti sui conti correnti, ha ricordato che la presunzione dell’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973, di fonte legale, non richiede i requisiti di gravità, precisione e concordanza propri delle presunzioni semplici. La declaratoria di incostituzionalità dell’art. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, ad opera della Corte cost. n. 228 del 2014, opera solo per i lavoratori autonomi, e il contribuente che voglia superare la presunzione ha l’onere di offrire una prova analitica della provenienza e destinazione dei singoli movimenti.

Quanto alla distribuzione degli utili, la Corte ha confermato la legittimità della presunzione di attribuzione ai soci degli utili extracontabili nelle società a ristretta base partecipativa, fondata sulla “complicità” che normalmente avvince i pochi soci. La prova contraria può consistere nella dimostrazione che i maggiori ricavi sono stati accantonati o reinvestiti, oppure nell’estraneità del socio alla gestione societaria.

Infine, la Corte ha escluso l’applicabilità dell’art. 47 t.u.i.r. agli utili c.d. in nero. Il regime di parziale esclusione della tassazione presuppone utili già tassati in capo alla società e mira a mitigare la doppia imposizione economica; nel caso di redditi extracontabili, mai dichiarati, una doppia imposizione non si è mai verificata. Il ricorso è stato pertanto accolto, la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, per il riesame e il regolamento delle spese di legittimità.