Società schermo e sanzioni tributarie: responsabilità dell’amministratore di fatto (Cass. civ. Sez. V n. 18993 del 11.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In deroga al principio di personalità della sanzione tributaria, l’art. 7 d.l. n. 269/2003, convertito con l. n. 326/2003, pone le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società ed enti con personalità giuridica esclusivamente a carico della persona giuridica. Tale esclusiva responsabilità presuppone però che la persona fisica autrice della violazione abbia agito nell’interesse e a beneficio dell’ente. Quando il rappresentante o l’amministratore di fatto agisce nel proprio esclusivo interesse, utilizzando la società quale schermo o paravento, viene meno la ratio della norma eccezionale e trova applicazione la disciplina generale del d.lgs. n. 472/1997, con conseguente responsabilità della persona fisica. La mera qualità di amministratore di fatto non è di per sé sufficiente a fondare tale responsabilità, richiedendosi la strumentalizzazione dello schema societario per fini propri o l’artificiosa costituzione dell’ente per fini illeciti e personali.

Il Fatto

La Commissione tributaria regionale della Lombardia aveva accolto l’appello proposto da due soggetti qualificati come amministratori di fatto di una società cooperativa, annullando gli atti di contestazione delle sanzioni emessi nei loro confronti. I giudici di appello avevano ritenuto che l’art. 7 d.l. n. 269/2003 disponesse la responsabilità esclusiva della persona giuridica per le sanzioni, anche quando gestita da un amministratore di fatto, senza che l’art. 9 d.lgs. n. 472/1997 sul concorso di persone potesse derogarvi.

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione articolando tre motivi, deducendo che la norma non si applica quando l’ente è costituito artificiosamente a fini tributari. I contribuenti hanno resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dal dato normativo: l’art. 2, comma 2, d.lgs. n. 472/1997 sancisce la responsabilità personale dell’autore della violazione, mentre l’art. 7 d.l. n. 269/2003 introduce una deroga limitando alla sola persona giuridica le sanzioni amministrative tributarie. La giurisprudenza richiamata (Cass. n. 25284/2017, Cass. n. 28331/2018, Cass. n. 10975/2019, Cass. n. 1946/2023, Cass. n. 20697/2024) ha chiarito che l’applicazione della norma eccezionale presuppone che la persona fisica abbia agito nell’interesse e a beneficio dell’ente.

Il collegio evidenzia il criterio del beneficio: solo tale condizione giustifica lo spostamento della sanzione pecuniaria in capo al diverso soggetto giuridico, effettivo beneficiario delle violazioni. Viceversa, quando il rappresentante o amministratore agisce nel proprio esclusivo interesse, la ratio della deroga viene meno e si ripristina la disciplina generale (Cass. n. 12334/2019, Cass. n. 25757/2020, Cass. n. 10651/2022).

In questa prospettiva la Corte richiama l’orientamento sulla società «cartiera», mera fictio utilizzata quale schermo per sottrarsi alle conseguenze degli illeciti commessi a vantaggio personale dell’amministratore di fatto (Cass. n. 19716/2013, Cass. n. 5924/2017, Cass. n. 14364/2022, Cass. n. 26057/2023). Ne deriva che la qualità di amministratore di fatto non comporta di per sé responsabilità sanzionatoria, richiedendosi la strumentalizzazione dello schema societario per fini propri.

La Corte rileva infine che tale orientamento è stato recepito dal legislatore con il d.lgs. n. 87/2024, che ha introdotto l’art. 2, comma 2-bis, d.lgs. n. 472/1997, prevedendo che in caso di ente fittiziamente costituito o interposto la sanzione sia irrogata nei confronti del soggetto che ha agito per suo conto.

Nel caso concreto gli elementi sulla natura artificiosa dell’ente risultavano in parte dalla stessa sentenza impugnata, sicché la Corte ha cassato la pronuncia con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, assorbito il secondo motivo.