Studi di settore, accertamento analitico-induttivo e onere della prova (Cass. civ. Sez. V n. 13610 del 21.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
La procedura di accertamento tributario standardizzato mediante applicazione degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è determinata ex lege dallo scostamento tra reddito dichiarato e standard. Il contraddittorio preventivo con il contribuente è obbligatorio, a pena di nullità dell’accertamento, ma non condiziona l’impugnabilità dell’atto. La motivazione non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento e deve indicare l’applicabilità concreta dello standard e le ragioni del rigetto delle contestazioni. Sul piano probatorio, grava sul contribuente l’onere di allegare e provare le circostanze che giustificano un reddito inferiore a quello normale, mentre sull’ente impositore grava quello di dimostrare l’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a un professionista un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2012, ai fini IRPEF, IRAP e IVA, fondato sullo scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi desumibili dall’applicazione degli studi di settore e su ulteriori elementi di riscontro. L’Ufficio contestava un maggior reddito d’impresa, un maggior valore della produzione e maggiori operazioni imponibili, oltre a ripresa a tassazione dell’IVA indebitamente detratta. Prima della notifica veniva inviato l’invito alla definizione con adesione, con esito negativo.

Il contribuente impugnava l’atto. La C.t.p. di Siracusa rigettava il ricorso; la C.t.r. della Sicilia accoglieva invece l’appello, ritenendo erronea l’individuazione dello studio di settore applicabile, relativo al soccorso stradale anziché alle officine meccaniche. L’Agenzia ricorreva per cassazione con un unico motivo, resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dal principio consolidato in materia di accertamento standardizzato. Gli studi di settore non sono fonte di presunzione legale: sono meri strumenti di ricostruzione statistica della normale redditività. La gravità, precisione e concordanza della presunzione non derivano automaticamente dallo scostamento, ma nascono in esito al contraddittorio, da attivare obbligatoriamente con il contribuente.

Il Collegio richiama Cass. n. 24931 del 2022, secondo cui il contribuente ha l’onere di provare, senza limitazione di mezzi, le condizioni che giustificano l’esclusione dall’area degli standard o la specifica realtà dell’attività. L’Ufficio, dal canto suo, deve dimostrare l’applicabilità concreta dello standard e le ragioni del rigetto delle contestazioni. L’esito del contraddittorio non condiziona però l’impugnabilità, poiché il giudice tributario valuta liberamente gli standard e la controprova del contribuente. Se questi resta inerte, l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola applicazione degli standard.

Richiamando Cass. n. 40936 del 2021, l’ordinanza ribadisce il riparto degli oneri probatori: al contribuente spetta allegare e provare le circostanze di fatto che allontanano la sua attività dal modello normale; all’ente impositore dimostrare l’applicabilità dello standard prescelto.

Nel caso concreto, l’Ufficio aveva addotto plurime circostanze a fondamento dello scostamento, mentre il contribuente, privo di esaustiva documentazione contabile, non aveva allegato alcunché per dimostrare l’allontanamento dal modello. La Corte censura poi la motivazione dei giudici di appello che, in violazione dei principi richiamati e senza palesare l’iter logico-giuridico, avevano ritenuto assorbente il rilievo sull’attività prevalente di soccorso stradale.

Decisivo è il rilievo che l’accertamento non si basava esclusivamente sulle risultanze dello studio di settore. In relazione al complesso degli elementi addotti, si trattava di un accertamento analitico-induttivo, quantunque originato dallo standard utilizzato dall’Ufficio e applicato dallo stesso contribuente per le precedenti dichiarazioni. Il ricorso è pertanto accolto, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, per nuovo esame e liquidazione delle spese di legittimità.