Tremonti ambiente, avvio del procedimento e dichiarazione integrativa (Cass. civ. Sez. V n. 28597 del 29.10.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accesso alla detassazione prevista per gli investimenti ambientali dall’art. 6, commi da 13 a 19, della legge n. 388/2000 (c.d. Tremonti ambiente), il momento di avvio del procedimento, rilevante anche ai fini dell’accesso ai benefici in presenza del sopravvenuto regime abrogativo di cui all’art. 23, comma 11, del d.l. n. 83/2012, conv. nella legge n. 134/2012, coincide con quello in cui ha inizio la realizzazione dell’opera in cui l’investimento si concretizza, rilevando il momento dell’affronto dei costi direttamente imputabili al prodotto, ai sensi dell’art. 2426, comma primo, cod. civ., e dell’effettiva consegna dei beni, ai sensi dell’art. 109 TUIR. In tema di dichiarazione dei redditi, la mancata fruizione di un beneficio fiscale è emendabile mediante dichiarazione integrativa, ex art. 2, comma 8 bis, del d.P.R. n. 322/1998, quando sia imputabile a obiettiva incertezza interpretativa sulla norma agevolativa, non essendo configurabile una scelta negoziale discrezionale del contribuente.

Il Fatto

Una società presentava istanza di rimborso delle eccedenze dei versamenti IRES per l’anno 2014, mediante dichiarazione integrativa depositata nel maggio 2019, in relazione a investimenti ambientali realizzati nel 2010 e nel 2011, per i quali non aveva fruito dell’agevolazione Tremonti ambiente. La società deduceva che l’incertezza sulla cumulabilità di quel beneficio con le tariffe incentivanti del II Conto Energia era stata sciolta solo con il D.M. 5 luglio 2012 (V Conto Energia).

Formatosi il silenzio-rifiuto, la contribuente impugnava dinanzi alla CTP di Milano, che accoglieva il ricorso. La Commissione regionale tributaria della Lombardia accoglieva l’appello dell’Ufficio, ritenendo la dichiarazione integrativa un ripensamento tardivo e non emendabile, e l’agevolazione ormai abrogata perché, alla data di entrata in vigore del regime abrogativo, il procedimento non era stato avviato. La società ricorreva in cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina prioritariamente il secondo motivo, perché l’eventuale decadenza dalla facoltà di emendare la dichiarazione avrebbe reso superfluo l’esame della prima censura. Il richiamo è all’art. 2, comma 8, e all’art. 2, comma 8 bis, del d.P.R. n. 322/1998, nella versione vigente ratione temporis.

Sul punto la Corte richiama il principio delle Sezioni Unite n. 13378 del 2016: in tema di imposte dirette la dichiarazione integrativa è ammessa quando la dichiarazione ha natura di dichiarazione di scienza, mentre, se ha carattere negoziale, il principio non opera salvo prova dell’obiettiva riconoscibilità dell’errore. Vengono richiamate anche Cass. sez. V n. 373 del 2016 e Cass. sez. V n. 30796 del 2018, secondo cui il limite temporale del comma 8 bis è circoscritto all’utilizzabilità del credito in compensazione, restando il contribuente ammesso a far valere gli errori anche in sede contenziosa.

La Corte riafferma quindi l’emendabilità di qualsiasi errore di fatto o di diritto contenuto nella dichiarazione, in coerenza con i principi di capacità contributiva e di correttezza dell’azione amministrativa. Nel caso concreto la mancata fruizione immediata del beneficio non è imputabile a scelta discrezionale, ma all’incertezza interpretativa sulla cumulabilità delle agevolazioni, risolta solo con il D.M. 5 luglio 2012 e poi confermata dalla risoluzione dell’Agenzia delle entrate n. 58/E del 2016. Richiamando Cass. n. 40862 del 2021 e Cass. n. 33660 del 2022, il secondo motivo è accolto.

Quanto al primo motivo, la Corte ribadisce che l’avvio del procedimento costituisce il discrimen per l’applicazione del regime di detassazione e coincide con la realizzazione dell’opera, e non con la presentazione della dichiarazione, che ne è il momento conclusivo. Richiamando Cass. n. 9918 del 2025 e Cass. n. 20099 del 2025, la Corte afferma che rilevano i costi direttamente imputabili al prodotto e l’effettiva consegna dei beni. Poiché gli investimenti erano già stati effettuati alla data di abrogazione, anche il primo motivo è accolto.

Il ricorso è accolto, la sentenza impugnata cassata e, decidendo nel merito, il ricorso originario avverso il silenzio-diniego di rimborso è accolto. Le spese dei gradi di merito sono compensate; quelle di legittimità seguono la soccombenza.