Falsa dichiarazione di intento e prova contraria del cedente (Cass. civ. Sez. V n. 21568 del 27.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, la non imponibilità delle cessioni all’esportazione effettuate nei confronti di esportatori abituali, prevista dall’art. 8, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 633/1972, non può essere subordinata alla sola formale dichiarazione d’intento dell’esportatore ove questa sia ideologicamente falsa. In tale ipotesi il cedente deve dimostrare l’assenza di un proprio coinvolgimento nell’attività fraudolenta, ossia di non essere stato a conoscenza dell’assenza delle condizioni legali per l’applicazione del regime o di non essersene potuto rendere conto pur avendo adottato tutte le ragionevoli misure in proprio potere. Il controllo della sola formale legittimazione dei cessionari, attinto dalla documentazione pubblica disponibile, non è di per sé sufficiente a integrare tale onere. La valutazione degli indizi deve avvenire in un giudizio globale e non atomistico, ed è sindacabile in sede di legittimità quando il giudice di merito, violando i criteri dell’art. 2729 c.c., non abbia fatto buon uso del materiale indiziario disponibile.

Il Fatto

Una società esercente il commercio all’ingrosso di computer e software aveva emesso, per il 2014, cessioni di merci in regime di non imponibilità ex art. 8, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 633/72 nei confronti di clienti nazionali risultati emittenti false dichiarazioni di intento attestanti lo status di esportatore abituale.

A seguito di un p.v.c. dell’Ufficio delle Dogane, l’Amministrazione finanziaria aveva recuperato l’imposta con avviso di accertamento. La società aveva impugnato l’atto, ottenendo esito favorevole in primo grado e, sul gravame dell’Ufficio, in appello. La Commissione tributaria regionale aveva confermato che il regime di esenzione poteva essere escluso solo ove risultasse, su base oggettiva, che il contribuente sapesse o dovesse sapere di partecipare a un’evasione posta in essere dall’acquirente, senza aver adottato tutte le misure ragionevoli per evitarla. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

La Motivazione della Corte

In via preliminare la Corte ha ritenuto tempestivo il ricorso. La sentenza di appello era stata depositata il 23 agosto 2022 e il termine semestrale ex art. 327, comma 1, c.p.c. scadeva il 28 febbraio 2023, dunque nel periodo di sospensione disciplinato dall’art. 1, comma 199, della legge n. 197/2022. Aggiunti gli undici mesi di sospensione, il termine finale cadeva il 28 gennaio 2024, prorogato al giorno successivo; la notifica è avvenuta il 28 gennaio 2024.

Nel merito, i due motivi sono stati esaminati congiuntamente e accolti. La Corte ha ricostruito il quadro normativo: l’art. 8, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 633/72 subordina il regime alla dichiarazione scritta del cessionario, resa sotto la propria responsabilità; l’art. 7, comma 3, del d.lgs. n. 471/97 pone l’imposta a carico esclusivo del cessionario che abbia rilasciato una dichiarazione priva dei presupposti. Tale disciplina non può però legittimare un esercizio fraudolento del diritto.

Richiamando la giurisprudenza di legittimità, la Corte ha ribadito che, ove la dichiarazione d’intento sia ideologicamente falsa perché proveniente da soggetto privo del requisito di esportatore abituale, il cedente deve dimostrare di non essere stato coinvolto nella frode e di avere adottato tutte le ragionevoli misure in proprio potere. Non basta il controllo formale sulla legittimazione dei cessionari, attinto dal sistema VIES o dalle visure camerali: la CTR non ha valutato complessivamente gli indizi offerti dall’Ufficio, quali la mancanza di un’organizzazione adeguata in capo a un cliente, la consegna delle merci sempre in Italia e i precedenti contestati.

Quanto al secondo motivo, la Corte ha ribadito il principio di autonomia del giudizio tributario da quello penale. Il giudice tributario non può recepire acriticamente le conclusioni assolutorie della sentenza penale, ma deve apprezzarne il contenuto e confrontarlo con gli altri elementi di prova. Nella specie la CTR aveva valorizzato la sentenza penale senza verificare l’identità dei fatti e senza porla a confronto con gli indizi addotti, incorrendo nella denunciata violazione. Il ricorso è stato quindi accolto, con cassazione con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese.