Tremonti Ambiente, cartella ex art. 36-bis e onere della prova del contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 29701 del 10.11.2025)

Principi di diritto (Massima)
Il disconoscimento dell’agevolazione Tremonti Ambiente può essere attuato mediante la procedura di controllo formale della dichiarazione e la successiva emissione della cartella di pagamento ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973, senza necessità di un avviso di accertamento motivato, tutte le volte in cui l’Ufficio non compia valutazioni di merito estranee alla mera riliquidazione. La comunicazione di irregolarità assicura il rispetto del principio del previo contraddittorio. Nel giudizio di impugnazione della cartella emessa ex art. 36-bis, la pretesa tributaria dell’Amministrazione si fonda sulle risultanze cartolari della dichiarazione, ma ciò non esclude l’onere probatorio del contribuente che la contesti, né la proposizione, in sede giudiziale, di controdeduzioni di merito da parte dell’Ufficio. La violazione dell’art. 2697 cod. civ. è ravvisabile solo quando il giudice abbia addossato l’onere a un soggetto diverso da quello gravato, non quando si lamenti l’incongrua valutazione delle risultanze istruttorie.

Il Fatto

La società contribuente presentava dichiarazione integrativa indicando perdite IRES di rilevante importo, riferite a impianti fotovoltaici realizzati alcuni anni prima, nell’ambito dell’agevolazione Tremonti Ambiente. A seguito di controllo formale della dichiarazione, l’Ufficio riliquidava il reddito e notificava la cartella di pagamento per la maggiore imposta dovuta.

La società impugnava la cartella davanti alla Commissione tributaria provinciale, deducendone la nullità per la necessità di un avviso di accertamento motivato, la mancata decadenza dal beneficio per effetto della dichiarazione integrativa e il possesso dei requisiti oggettivi. La CTP accoglieva il ricorso. La Commissione tributaria regionale, in riforma, accoglieva l’appello dell’Ufficio, rilevando la mancata prova dei costi sostenuti per la realizzazione degli impianti, quale ragione più liquida. La contribuente proponeva quindi ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto la questione della compatibilità tra lo strumento di cui all’art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 e il disconoscimento dell’agevolazione Tremonti Ambiente. Richiamando un proprio recente precedente, ribadisce che il controllo formale può operare anche in presenza di errori contabili e qualificazioni errate, all’esito della dichiarazione integrativa presentata dal contribuente per l’anno ancora utilmente emendabile.

Il percorso argomentativo si snoda nel solco della circolare dell’Agenzia richiamata dal collegio: dopo i controlli automatici sulla dichiarazione integrativa, l’emergere di importi non coerenti genera una comunicazione di irregolarità, nella quale il contribuente è chiamato a esibire la documentazione idonea a comprovare la rideterminazione delle risultanze. L’Ufficio esamina tale documentazione ai fini dell’eventuale annullamento della comunicazione.

Su questa base la CTR ha correttamente ritenuto legittimo l’utilizzo della procedura automatizzata e, in via ulteriore, ha osservato che, anche a voler reputare non sufficiente il controllo meramente cartolare, l’avviso bonario avrebbe comunque garantito il rispetto del principio del previo contraddittorio. Non emerge, del resto, che la cartella contenesse valutazioni di merito sull’agevolazione.

Quanto all’onere probatorio, la Corte chiarisce che la doglianza muove da un presupposto erroneo: l’oggetto del giudizio di impugnazione della cartella ex art. 36-bis non è la mera regolarità formale della dichiarazione. La pretesa dell’Ufficio poggia sulle risultanze cartolari, ma ciò non esclude l’onere del contribuente di eccepire e dimostrare il fatto impeditivo o modificativo, né le controdeduzioni di merito dell’Amministrazione.

Infine, il collegio ribadisce che la violazione dell’art. 2697 cod. civ. ricorre solo quando l’onere sia stato attribuito a un soggetto diverso da quello gravato, non quando si contesti la valutazione delle prove. Nella specie, la CTR ha ritenuto non assolto l’onere sulla base della genericità delle fatture depositate e della coincidenza tra il legale rappresentante della società fornitrice e quello della contribuente. Il ricorso è quindi rigettato.