Tremonti ter: agevolabili solo i beni della divisione 28 ATECO (Cass. civ. Sez. V n. 29965 del 13.11.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di agevolazioni fiscali, la norma che detassa gli investimenti in nuovi macchinari e nuove apparecchiature compresi nella divisione 28 della tabella ATECO è disposizione di stretta interpretazione, insuscettibile di applicazione estensiva o analogica. L’agevolazione richiede la contemporanea presenza di due condizioni: che gli investimenti abbiano ad oggetto nuovi macchinari e/o nuove apparecchiature espressamente ricompresi nella divisione 28 della tabella ATECO, e che gli stessi siano strumentali all’attività d’impresa. Ne consegue che non è agevolabile il costo di un bene complesso che, pur comprendendo componenti incentivabili, non sia riconducibile alle specifiche categorie di macchinari e apparecchiature elencate. L’onere di provare tale riconducibilità grava sul contribuente.

Il Fatto

Nel 2009 una società realizzava un deposito destinato allo stoccaggio di merci alimentari, avvalendosi delle agevolazioni previste dall’art. 5, comma 1, d.l. 1° luglio 2009, n. 78, convertito dalla legge 3 agosto 2009, n. 102 (c.d. Tremonti ter), con riferimento alla realizzazione di celle frigorifere e di montacarichi o ascensori.

L’Amministrazione finanziaria, con due avvisi di accertamento relativi all’Ires e all’Irap, contestava che il costo complessivo sostenuto potesse beneficiare della detassazione, non essendo il medesimo riferibile in modo esplicito alla realizzazione delle attrezzature contemplate dalla disposizione invocata. I ricorsi proposti dalla società venivano rigettati in primo grado e la decisione era confermata in appello. La contribuente proponeva quindi ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta il nodo interpretativo centrale: se l’agevolazione copra anche i componenti o le parti indispensabili al funzionamento dei macchinari agevolabili, ancorché non compresi nell’elenco, ovvero i beni complessi che incorporino componenti incentivabili. La risposta è negativa.

Il tenore testuale dell’art. 5, comma 1, d.l. n. 78 del 2009 induce a qualificare la disposizione come norma agevolativa di stretta interpretazione, non suscettibile di applicazione estensiva né analogica. Essa subordina il beneficio a due condizioni concorrenti: che gli investimenti abbiano ad oggetto nuovi macchinari e/o nuove apparecchiature espressamente compresi nella divisione 28 della tabella ATECO, realizzati nel periodo compreso tra il 1° luglio 2009 e il 30 giugno 2010, e che tali beni siano strumentali all’attività d’impresa. Sul punto il Collegio richiama Cass. n. 8 del 2022. L’interpretazione estensiva suggerita dalla ricorrente è pertanto disattesa, con la conseguenza che grava sul contribuente l’onere di provare la riconducibilità del costo a una delle specifiche categorie elencate.

Quanto all’apprezzamento delle risultanze istruttorie, la Corte rileva che la Commissione regionale ha escluso, con puntuale analisi in fatto, che i costi fossero agevolabili, difettando la prova del loro collegamento agli specifici beni strumentali incentivabili. Le fatture richiamate non indicavano la causale utile ai fini dell’agevolazione, la relazione tecnica non chiariva a quali lavori agevolabili si riferissero i singoli documenti e, per alcune forniture, non vi era prova certa della riconducibilità agli elenchi. La Commissione si è dunque uniformata ai principi di diritto espressi dalla Corte.

Il Collegio sottolinea inoltre che la ricorrente, pur deducendo formalmente la violazione di norme di legge, mira in realtà alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, realizzando una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un terzo grado di merito: l’apprezzamento delle prove resta rimesso al giudice di merito.

Con riferimento ai motivi sulla competenza e sull’omesso esame di fatti decisivi, la Corte ne dichiara l’inammissibilità. Quanto al primo profilo, la decisione impugnata si fonda su una seconda ratio decidendi — l’ordine e la consegna di talune forniture collocati fuori dai limiti temporali dell’agevolazione — autonomamente idonea a sorreggerla: la ritenuta infondatezza delle censure mosse a una delle rationes rende inammissibili, per sopravvenuto difetto di interesse, quelle relative alle altre. Quanto al secondo, nella ipotesi di doppia conforme il ricorrente deve indicare le ragioni di fatto poste a base delle due decisioni e dimostrarne la diversità; nel caso di specie entrambe le pronunce di merito si fondano sulle medesime ragioni di fatto. Il ricorso è complessivamente rigettato, con condanna della ricorrente alle spese di legittimità.