Motivazione per relationem e valore probatorio del pvc (Cass. civ. Sez. V n. 20499 del 24.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
Nel regime introdotto dall’art. 7 della legge n. 212/2000, l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche per relationem, mediante il riferimento a elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti collegati all’atto notificato, purché ne sia riprodotto il contenuto essenziale. La riproduzione non richiede la trascrizione pedissequa delle parti rilevanti, essendo sufficiente l’indicazione in forma riassuntiva degli elementi che sorreggono la pretesa impositiva. L’obbligo di allegazione riguarda i soli atti non riprodotti nella parte essenziale e non opera per quelli di cui il contribuente abbia già integrale o legale conoscenza. Il processo verbale di constatazione presenta un triplice livello di attendibilità e, in mancanza della specifica indicazione dei soggetti dichiaranti, costituisce comunque elemento di prova valutabile dal giudice in concorso con gli altri elementi.

Il Fatto

La società contribuente, in concordato preventivo, impugnava due avvisi di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativi agli anni d’imposta 2012 e 2013, con i quali veniva contestata l’indeducibilità di alcuni costi e l’indetraibilità dell’IVA afferente a operazioni soggettivamente inesistenti.

La Commissione tributaria provinciale respingeva il ricorso. La Commissione tributaria regionale rigettava l’appello, ritenendo legittima la motivazione degli atti impositivi — pur in assenza di allegazione dei processi verbali di constatazione relativi alle società “cartiere” — e provata la frode e la consapevolezza della contribuente, che non aveva assolto all’onere probatorio. Avverso tale sentenza la società proponeva ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo la ricorrente censurava la ritenuta legittimità della motivazione degli avvisi, nonostante la mancata allegazione del processo verbale di constatazione concernente soggetti terzi. La Corte ha ritenuto il motivo infondato, richiamando la giurisprudenza secondo cui l’obbligo motivazionale è soddisfatto anche per relationem, quando l’atto richiamato sia collegato a quello notificato e ne riproduca il contenuto essenziale.

La Corte ha precisato che la riproduzione del contenuto essenziale non esige la trascrizione letterale delle parti rilevanti, essendo sufficiente l’indicazione in forma riassuntiva del contenuto come valutato dall’Amministrazione finanziaria. Da ciò deriva che l’obbligo di allegazione concerne i soli atti non riprodotti nella parte essenziale, con esclusione di quelli cui l’Ufficio abbia comunque fatto riferimento, pur ritenuti irrilevanti ai fini della motivazione, e di quelli di cui il contribuente abbia già integrale o legale conoscenza.

Nel caso concreto, la Commissione regionale aveva accertato che il processo verbale notificato alla contribuente, cui gli avvisi facevano riferimento, descriveva compiutamente il meccanismo frodatorio, con l’indicazione dei soggetti coinvolti e del loro ruolo. Tale motivazione è stata giudicata sufficiente a giustificare la pretesa e a consentire la difesa, poiché la mancata produzione documentale incide non sulla legittimità della motivazione, ma sulla prova giudiziale dei fatti.

Con il secondo motivo si contestava la violazione dell’art. 2700 cod. civ., per avere la Commissione regionale affermato che il processo verbale avrebbe dovuto essere contestato con querela di falso. La Corte ha dichiarato il motivo inammissibile, richiamando la distinzione tra i tre livelli di attendibilità del verbale: fede privilegiata per i fatti attestati dal pubblico ufficiale, efficacia fino a prova contraria per la veridicità sostanziale delle dichiarazioni, e valore di elemento di prova valutabile dal giudice in mancanza della specifica indicazione dei soggetti dichiaranti.

Poiché il giudice di appello aveva tratto dal verbale i numerosi elementi indiziari posti a fondamento della pretesa, con conseguente inversione dell’onere probatorio non assolto dalla contribuente, il riferimento alla querela di falso è stato qualificato come affermazione sovrabbondante, resa ad colorandum. Il ricorso è stato rigettato, con condanna alle spese e dichiarazione dei presupposti per il versamento del contributo unificato.