Contabilità in nero e prova contraria: valore indiziario di brogliacci e schede (Cass. civ. Sez. V n. 23400 del 17.07.2026)

Principi di diritto (Massima)
La c.d. contabilità in nero, costituita da appunti personali, schede e brogliacci rinvenuti presso la sede del contribuente, rappresenta un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza prescritti dall’art. 39, primo comma, d.P.R. n. 600 del 1973, non assumendo efficacia probatoria privilegiata ai sensi dell’art. 2700 cod. civ.. Il contribuente può fornire prova contraria al contenuto di tali documenti, ma essa non può essere integrata né dal mero disconoscimento della documentazione reperita dagli organi verificatori, né da dichiarazioni rilasciate dai lavoratori che affermino di non aver ricevuto pagamenti non contabilizzati, atteso il loro valore meramente indiziario in quanto provenienti da soggetti controinteressati. La questione relativa all’illegittima acquisizione di dati in esito ad accessi o indagini bancarie, per contrasto con l’art. 8 CEDU, deve essere articolata sin dal ricorso introduttivo, non potendo essere rilevata d’ufficio né in sede di merito né in sede di legittimità, e impone una verifica in concreto sull’esistenza e sul contenuto delle autorizzazioni.

Il Fatto

A seguito di un controllo della Guardia di Finanza, veniva accertato, per l’anno d’imposta 2010, l’ammontare di compensi non dichiarati e l’esistenza di un finanziamento infruttifero versato in contanti dal socio unico e amministratore, pari a Euro 71.500, integralmente rimborsato nel dicembre dello stesso anno. L’amministrazione finanziaria, presupponendo l’occultamento di ricavi e la re-immissione in azienda di utili occulti, emetteva un avviso di accertamento con riprese a titolo di IRES, IRAP e IVA e l’accertamento di ritenute sui compensi presuntivamente corrisposti in nero. La Commissione tributaria provinciale accoglieva parzialmente il ricorso, ma la Commissione tributaria regionale della Puglia, sez. dist. di Lecce, riformava la sentenza, accogliendo l’appello della società e respingendo quello dell’Agenzia delle Entrate. Avverso tale decisione, l’Agenzia proponeva ricorso per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

In via preliminare, la Corte ritiene tempestivo il ricorso, dando continuità all’orientamento secondo cui, in caso di notifica telematica della sentenza eseguita dal difensore, il termine breve decorre solo se la notifica non ha contenuto equivoco e manifesta chiaramente l’intenzione di sollecitare la valutazione tecnica ai fini dell’impugnazione. Quanto all’eccezione sollevata dalla società contribuente in memoria, relativa alla violazione dell’art. 8 CEDU per l’attività istruttoria posta a fondamento dell’avviso, la Corte la dichiara inammissibile perché tardivamente proposta. Richiamando le sentenze della Corte EDU Italgomme Pneumatici s.r.l. c. Italia e Ferrieri e Bonassisa c. Italia, la Corte precisa che la questione dell’illegittima acquisizione di dati e della conseguente inutilizzabilità impone una verifica in concreto sull’esistenza e sul contenuto delle autorizzazioni previste dagli artt. 32 e 33 d.P.R. n. 600 del 1973 e dagli artt. 51 e 52 d.P.R. n. 633 del 1972, e non può essere rilevata d’ufficio, dovendo essere articolata sin dal ricorso introduttivo, con l’onere per il contribuente di allegare e indicare gli atti illegittimamente acquisiti che hanno fondato la motivazione della pretesa impositiva.

Con riferimento al primo motivo, la Corte lo ritiene fondato. La contabilità in nero, costituita da appunti personali e informazioni dell’imprenditore, rappresenta un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, perché nella nozione di scritture contabili di cui agli artt. 2709 e ss. cod. civ. rientrano tutti i documenti che registrano i singoli atti d’impresa o rappresentano la situazione patrimoniale dell’imprenditore. Nel caso di specie, il rinvenimento di schede e brogliacci non è contestato e costituisce fatto coperto da efficacia probatoria privilegiata ai sensi dell’art. 2700 cod. civ., ma il loro contenuto di contabilità parallela integra un indizio superabile da prova contraria. Tale prova non può, tuttavia, essere data dal mero disconoscimento o da dichiarazioni di terzi, in particolare dei dipendenti controinteressati, che assumono valore meramente indiziario e non possono da sole fondare la decisione, rendendosi necessaria una nuova valutazione del materiale probatorio da parte del giudice del rinvio.

Quanto al secondo motivo, la Corte lo ritiene infondato. Pur evidenziando il refuso nell’indicazione dell’art. 2647 cod. civ. in luogo dell’art. 2467 cod. civ., la Corte rileva che la questione non riguardava la postergazione dei finanziamenti soci o la regolarità delle delibere, ma la prova della presenza di ricavi occulti attraverso la mancanza di congruità tra l’ammontare del finanziamento e le risorse del socio finanziatore, questione che rientra nell’ambito della prova per presunzioni ex art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973 e art. 2729 cod. civ..

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso e rigetta il secondo, cassando la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, che deciderà anche sulle spese del giudizio.