Abuso del diritto per triangolazione immobiliare e locazione con deduzione dei canoni (Cass. civ. Sez. V n. 26592 del 10.10.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di abuso del diritto, l’art. 10-bis della legge n. 212/2000 non contiene un’elencazione tassativa delle fattispecie abusive, ma costituisce una norma aperta, applicabile in presenza di costruzioni di puro artificio, prive di sostanza commerciale ed economica, realizzate al fine di eludere l’imposizione e produttive di vantaggi fiscali. Il comma quarto della disposizione, che fa salva la scelta tra distinte opzioni comportanti un diverso carico fiscale, va coordinato con il comma primo, che individua il presupposto dell’abuso nelle operazioni prive di sostanza economica reali. Integra abuso del diritto la triangolazione con cui il contribuente finanzi altro soggetto perché acquisti l’immobile da cedergli in locazione, così deducendo i canoni dai propri redditi, evenienza inibita per i ratei del mutuo di acquisto: l’operazione non è neutra o alternativa, ma costituisce deviazione dal percorso più lineare per ottenere il vantaggio sperato. La prova dell’elusione, il cui onere incombe sull’Amministrazione finanziaria, deve incentrarsi sulle modalità di manipolazione funzionale degli strumenti giuridici e sulla loro mancata conformità a una normale logica di mercato.

Il Fatto

Il contribuente era attinto da avviso di accertamento per l’anno di imposta 2011. L’Ufficio riteneva integrato l’abuso del diritto nel fatto di aver conferito disponibilità economica a una società che acquistava un immobile per cederglielo in locazione, così potendo dedurre i canoni di locazione dai redditi maturati, deduzione non consentita per i ratei del mutuo di acquisto.

I gradi di merito accoglievano le ragioni della parte contribuente. L’Agenzia delle entrate ricorreva per cassazione affidandosi a due motivi, mentre la parte contribuente rimaneva contumace.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina con priorità il secondo motivo, qualificandolo come pregiudiziale di merito per la sua attitudine a definire il giudizio. Con esso si prospettava nullità della sentenza per violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992, lamentando in sostanza motivazione apparente.

Il motivo è infondato. Il vizio di omessa o apparente motivazione ricorre, secondo il principio consolidato richiamato (Cass. VI – 5, n. 9105/2017), quando il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il convincimento, ovvero li indichi senza approfondita disamina logica e giuridica, rendendo impossibile ogni controllo. In tali casi la sentenza resta sprovvista del c.d. minimo costituzionale individuato dalle Sezioni Unite n. 8053/2014. La sentenza in scrutinio non versa in tale condizione, perché ben evidenzia le ragioni del decidere che inducono il collegio di secondo grado, sia pure erroneamente, a ritenere fungibili le diverse soluzioni economiche.

Il primo motivo prospetta violazione dell’art. 10-bis della legge n. 212/2000, in ragione del risparmio fiscale quale unica circostanza dell’operazione: il collegio di secondo grado riconosce il fatto, ma non lo ritiene integrativo dell’abuso. Il motivo è fondato. L’art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973, ora sostituito dall’art. 10-bis, costituisce norma aperta applicabile, alla stregua del generale principio antielusivo rinvenibile nella Costituzione e nella raccomandazione n. 2012/772/UE, in presenza di costruzioni di puro artificio prive di sostanza commerciale ed economica ma produttive di vantaggi fiscali (Cass. V, n. 2224/2021).

Il principio è stato affinato precisando che la prova dell’elusione, il cui onere incombe sull’Amministrazione finanziaria, deve incentrarsi sulle modalità di manipolazione funzionale degli strumenti giuridici utilizzati e sulla loro mancata conformità a una normale logica di mercato (Cass. T., n. 33418/2025). Tale è la fattispecie, ove il collegio di secondo grado ha ritenuto di non individuare altra ragione dell’operazione ulteriore al vantaggio fiscale.

Il comma quarto dell’art. 10-bis, che fa salva la scelta fra distinte opzioni comportanti un diverso carico fiscale, va coordinato con il comma primo. Nel caso in esame si tratta di una triangolazione, con finanziamento del contribuente alla società immobiliare perché acquisti il bene da cedergli in locazione, onde dedurre il canone dai propri redditi. L’operazione non è neutra o alternativa, ma costituisce deviazione dal percorso più lineare per ottenere il vantaggio sperato. Il ricorso è quindi accolto, la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.