Abuso del diritto anche con vantaggio fiscale differito e compensazione riserve tecniche (Cass. civ. Sez. V n. 11756 del 05.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
Ai fini della configurabilità dell’abuso del diritto di cui all’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000, il vantaggio fiscale indebito può essere anche non immediato: non è necessario un minor versamento d’imposta nell’anno di riferimento, essendo sufficiente un beneficio conseguibile con certezza in esito alle operazioni realizzate. La deduzione di minusvalenze a fronte di operazioni di vendita e contestuale riacquisto di titoli, allo stesso prezzo e con controparte del medesimo gruppo, integra una condotta priva di sostanza economica. Le censure che contestano la sussistenza del vantaggio adducendo la compensazione con la riduzione delle riserve tecniche deducibili involgono accertamenti di fatto, non deducibili in cassazione come violazione di legge. È invece fondata la doglianza sulla omessa pronuncia quando il giudice d’appello dichiari assorbito un motivo di appello senza decidere.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a una compagnia di assicurazione un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2011, contestando ai sensi dell’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000 l’indebita deduzione di minusvalenze derivanti da operazioni di vendita e contestuale riacquisto di titoli azionari iscritti nell’attivo circolante. La contestualità delle operazioni, realizzate nello stesso giorno, allo stesso prezzo e con una società dello stesso gruppo, manifestava secondo l’ufficio l’intento elusivo, in elusione del divieto di deduzione delle minusvalenze non realizzate. L’avviso riduceva le perdite dichiarate dalla società.

La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso della società; la Commissione tributaria regionale rigettava l’appello, ravvisando un vantaggio di carattere esclusivamente fiscale e l’assenza di valide ragioni extrafiscali. La società proponeva ricorso per cassazione affidato a undici motivi.

La Motivazione della Corte

Sul primo motivo, la Corte esclude la dedotta motivazione apparente, rilevando che la sentenza d’appello individua la normativa applicabile, descrive i termini fattuali dell’operazione, qualifica la condotta come elusiva e precisa perché le ragioni extrafiscali addotte non fossero rilevanti. La soglia della nullità è superata solo dalla mancanza assoluta di motivi o dal contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili.

Sul secondo motivo, il ricorso sosteneva che non vi fosse alcun risparmio d’imposta, poiché la deduzione delle minusvalenze avrebbe generato solo maggiori perdite riportabili, sarebbe stata compensata dalla riduzione delle riserve tecniche deducibili ex art. 111 t.u.i.r. e avrebbe trovato contropartita in plusvalenze realizzate negli anni successivi. La Corte respinge la censura: la lettera b) del comma 2 dell’art. 10-bis individua come indebiti «i benefici, anche non immediati», nozione ampia che non supporta la tesi secondo cui non vi sarebbe vantaggio in assenza di minor Ires liquidata nell’anno. Il beneficio può essere differito, purché conseguibile con certezza.

Le doglianze sulla compensazione con le riserve tecniche e sulle plusvalenze degli anni successivi sono dichiarate inammissibili, in quanto involgono la ricostruzione del fatto e la valutazione delle risultanze di causa, non deducibili come violazione o falsa applicazione di legge.

Il terzo motivo è inammissibile per la presenza di una doppia conforme: la sentenza d’appello ha confermato quella di primo grado sul medesimo iter logico-argomentativo, con conseguente esclusione della censura ex art. 360, n. 5, cod. proc. civ.

Sui motivi dal quarto al settimo, la Corte ribadisce la sufficienza della motivazione e precisa che la circolare ISVAP n. 38 del 2011 è esaminata dalla CTR non per descrivere il vantaggio indebito, ma in ordine alle valide ragioni extrafiscali. L’onere di provarne l’esistenza grava sul contribuente ex comma 9; l’aggiramento delle regole dell’autorità di vigilanza non costituisce giustificazione, perché il principio di unicità dell’ordinamento non consente che la violazione di una regola valga a giustificare un comportamento parimenti vietato.

Sono invece fondati l’ottavo e il decimo motivo: la CTR aveva dichiarato assorbito ogni altra deduzione con formula generica, omettendo di pronunciarsi su motivi di appello debitamente individuati. L’assorbimento improprio si traduce in omessa pronuncia. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione.