Comunicazione di irregolarità ex art. 36-ter impugnabile dinanzi al giudice tributario (Cass. civ. Sez. V n. 29257 del 05.11.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di contenzioso tributario, la comunicazione di irregolarità di cui all’art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973 è atto autonomamente impugnabile davanti al giudice tributario, poiché l’elencazione degli atti impugnabili contenuta nell’art. 19 d.lgs. n. 546/1992, pur avendo natura tassativa, non preclude la facoltà di impugnare gli atti con cui l’Amministrazione porti a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, esplicitandone le ragioni fattuali e giuridiche. Tale conclusione si fonda sull’interpretazione estensiva delle disposizioni in materia, in ossequio alle norme costituzionali di tutela del contribuente e di buon andamento dell’amministrazione. È quindi ammissibile il ricorso proposto avverso l’avviso bonario emesso a norma dell’art. 36-ter, comma 4, d.P.R. n. 600/1973, che assolve a funzione analoga a quella dell’avviso di cui all’art. 36-bis, comma 3, d.P.R. n. 600/1973.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate attivava nei confronti di due coniugi il controllo formale della dichiarazione dei redditi relativa all’anno d’imposta 2015, ai sensi dell’art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973. Non essendo stata fornita la documentazione richiesta a comprova delle detrazioni operate, l’Ufficio comunicava la rettifica dei righi interessati e la maggiore imposta dovuta, con sanzione ridotta.

Avverso tali atti i contribuenti proponevano ricorso, che la CTR respingeva unitamente ai ricorsi avverso le conseguenti cartelle di pagamento. I contribuenti ricorrevano quindi per cassazione con tre motivi, chiedendo successivamente dichiararsi la cessazione della materia del contendere quanto al secondo e al terzo motivo per intervenuta definizione agevolata, con conseguente venir meno dell’interesse ad agire.

La Motivazione della Corte

In via preliminare la Corte rileva che i dati degli avvisi indicati dalla parte non sono conciliabili con quelli contenuti nella documentazione prodotta in sede di definizione agevolata. Poiché i ricorrenti hanno comunque esplicitato il venir meno del proprio interesse a ricorrere, il Collegio dichiara l’inammissibilità sopravvenuta del ricorso limitatamente ai motivi secondo e terzo.

Resta quindi da esaminare il motivo relativo al diritto di difesa del contribuente. I ricorrenti censurano la sentenza di appello per aver confermato l’inammissibilità dei ricorsi avverso gli atti emessi ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, sul presupposto che tali atti non rientrerebbero nell’elencazione asseritamente tassativa dell’art. 19 d.lgs. n. 546/1992. Il motivo è fondato.

La Corte richiama il principio affermato dalle Sezioni Unite n. 16293/2007, secondo cui sono qualificabili come avvisi di accertamento o di liquidazione, impugnabili ai sensi dell’art. 19 citato, tutti gli atti con cui l’Amministrazione comunica al contribuente una pretesa tributaria ormai definita, ancorché non seguiti da una formale intimazione di pagamento, non assumendo rilievo la mancanza della dizione “avviso di liquidazione” o “avviso di pagamento”.

Si è inoltre chiarito che l’elencazione dell’art. 19 ha natura tassativa, ma non preclude la facoltà di impugnare altri atti ove l’Amministrazione porti a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, esplicitandone le ragioni fattuali e giuridiche. È possibile, in tal senso, un’interpretazione estensiva delle disposizioni in materia, in ossequio agli artt. 24 e 53 Cost. e all’art. 97 Cost., anche in considerazione dell’allargamento della giurisdizione tributaria operato con la legge n. 448/2001.

Su tali basi, con la sentenza n. 25297/2014 è stata affermata l’impugnabilità dell’avviso bonario di cui all’art. 36-bis, comma 3, che assolve a funzione analoga all’avviso di cui all’art. 36-ter, comma 4, oggetto del giudizio. Il Collegio conclude pertanto per l’autonoma impugnabilità di quest’ultimo, richiamando Cass. n. 15957/2015 e, da ultimo, Cass. n. 21097/2024.

Il ricorso è quindi accolto limitatamente al primo motivo, con cassazione della sentenza impugnata sul punto e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in diversa composizione, che deciderà anche sulle spese di lite. Per gli altri due motivi è dichiarata l’inammissibilità per sopravvenuto difetto d’interesse.