Il contraddittorio endoprocedimentale dopo accesso è disciplinato solo dall’art. 12 l. n. 212/2000, che assorbe le garanzie UE per i tributi armonizzati (Cass. civ. Sez. 5 n. 12603 del 05.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
Nelle ipotesi di accesso, ispezione o verifica presso i locali del contribuente, la disciplina del contraddittorio endoprocedimentale è integralmente dettata dall’art. 12, comma 7, l. n. 212/2000, la cui violazione comporta l’invalidità dell’avviso di accertamento emesso ante tempus, salvo casi di particolare e motivata urgenza. Tale disciplina, quando applicabile, assorbe le garanzie di derivazione eurounitaria previste per i tributi armonizzati, operando una valutazione ex ante che non richiede la c.d. prova di resistenza; il termine dilatorio di sessanta giorni decorre dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, senza che occorra la notifica di un ulteriore atto quando gli accertamenti siano proseguiti e completati presso gli uffici dell’Amministrazione. Solo per gli accertamenti c.d. a tavolino, autonomi rispetto all’accesso, il contraddittorio preventivo ha valenza generalizzata esclusivamente per i tributi armonizzati e la sua violazione comporta l’invalidità dell’atto purché il contribuente dimostri, con valutazione ex post, gli elementi che avrebbe potuto far valere.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate aveva emesso due avvisi di accertamento, rispettivamente nei confronti della società e del suo socio, a seguito di un accesso presso i locali dell’impresa e di una successiva attività di accertamento svolta a tavolino. La Commissione tributaria provinciale aveva annullato gli atti, e la Commissione tributaria regionale della Campania aveva confermato, ritenendo violato il diritto al contraddittorio per non essere stato notificato il verbale di accesso e per essere l’accertamento a tavolino, relativo anche a tributi armonizzati, comunque estraneo alle risultanze del processo verbale di constatazione.

L’Amministrazione aveva proposto ricorso per cassazione, deducendo, con il primo motivo, la violazione dell’art. 12, comma 7, l. n. 212/2000, e, con il secondo, il vizio di motivazione in ordine alla mancata indicazione, da parte della CTR, delle argomentazioni che i contribuenti avrebbero potuto far valere in sede di contraddittorio preventivo.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi, ritenendoli fondati, e ha cassato la sentenza impugnata con rinvio. Ha innanzitutto chiarito che l’irrilevanza della mancata o errata indicazione dell’ipotesi di cui all’art. 360 c.p.c. non determina l’inammissibilità del ricorso, quando la contestazione mossa sia chiara.

Nel merito, la Corte ha richiamato il principio secondo cui, in caso di accesso nei locali dell’impresa, la disciplina del contraddittorio è compiutamente regolata dall’art. 12, comma 7, l. n. 212/2000. In tale evenienza, il termine dilatorio di sessanta giorni decorre esclusivamente dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, atto dal contenuto e dalla denominazione formale irrilevanti, che deve essere redatto in ogni caso di accesso anche soltanto finalizzato all’acquisizione di documentazione. Quando, poi, gli accertamenti siano stati completati presso gli uffici dell’ente impositore, non è richiesta la redazione di un nuovo e ulteriore verbale.

La Suprema Corte ha, inoltre, precisato che tale disciplina, quando applicabile, “assorbe” le garanzie di origine eurounitaria per i tributi armonizzati, fondandosi su una valutazione ex ante che non richiede la prova di resistenza. In altri termini, in presenza di un accesso, non può sommarsi un successivo e ulteriore momento di contraddittorio, poiché le garanzie previste per i tributi armonizzati operano soltanto nelle ipotesi in cui la normativa interna non preveda già l’obbligo del contraddittorio

Con riferimento all’accertamento a tavolino autonomo, invece, la Corte ha ribadito che, nella disciplina precedente all’introduzione dell’art. 6-bis l. n. 212/2000, l’obbligo del contraddittorio preventivo ha valenza generalizzata per i soli tributi armonizzati, come l’IVA, purché il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto gli elementi che avrebbe potuto far valere, secondo una valutazione probabilistica ex ante rimessa al giudice di merito.

La Corte ha infine demandato al giudice del rinvio di accertare se gli avvisi costituissero il risultato di un accertamento autonomo ovvero collegato al precedente accesso, e, nel primo caso, di verificare la sussistenza della prova di resistenza, esaminando le contestazioni che i contribuenti avevano indicato nel controricorso ma che non erano state considerate dalla CTR.