Contraddittorio preventivo e raddoppio dei termini negli accertamenti bancari (Cass. civ. Sez. V n. 15613 del 11.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
In materia di tributi non armonizzati, quale l’IRPEF, non sussiste in capo all’amministrazione finanziaria un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale, al di fuori delle ipotesi espressamente previste dalla legge e dei tributi armonizzati. La previsione dell’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 è limitata, secondo il suo tenore testuale, ai soli accertamenti conseguenziali ad accessi, ispezioni e verifiche, con esclusione delle verifiche “a tavolino”. Quanto al raddoppio dei termini di cui all’art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973, nel regime anteriore alle modifiche del 2015 esso consegue alla sola astratta sussistenza di seri indizi di reato che facciano sorgere l’obbligo di denuncia, a prescindere dall’effettivo inoltro della denuncia e dall’accertamento del reato.

Il Fatto

La vicenda prende avvio da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione, per l’anno di imposta 2006, maggiori redditi derivanti da movimentazioni bancarie ritenute non giustificate su un conto corrente cointestato alla contribuente, con recupero della maggiore IRPEF oltre sanzioni e interessi.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso, escludendo l’operatività del raddoppio dei termini per mancata produzione in giudizio della denuncia penale. In appello la Commissione tributaria regionale, pur ritenendo sussistenti i presupposti della denuncia, rilevava la violazione del contraddittorio preventivo e l’estraneità della contribuente alla movimentazione del conto. Propongono ricorso per cassazione l’Ufficio, con due motivi, e ricorso incidentale condizionato l’erede.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dalla nota pronuncia a Sezioni Unite n. 24823 del 2015, ribadendo che il diritto nazionale non impone, in assenza di specifica prescrizione, un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale per i provvedimenti lesivi dei diritti del contribuente. Solo per i tributi armonizzati opera la diretta applicazione del diritto dell’Unione e la relativa violazione assume rilievo invalidante, purché il contribuente assolva la prova di resistenza.

La giurisprudenza successiva si è conformata a tale indirizzo, escludendo l’obbligo per gli accertamenti “a tavolino” relativi a tributi non armonizzati. La Corte sottolinea che, almeno fino al d.lgs. n. 219/2023, che ha introdotto l’art. 6-bis nello Statuto del contribuente, tale obbligo generale è mancato, non potendosi ricavare dall’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000, applicabile ai soli accertamenti conseguenziali ad accessi, ispezioni e verifiche.

La C.T.R. ha quindi errato nel ritenere il contraddittorio preventivo operante per tutti i tipi di accertamento, richiamando norme inconferenti e una pronuncia di illegittimità costituzionale relativa a fattispecie estranea. Fondato è anche il secondo motivo, che investe la ripartizione dell’onere della prova in materia di accertamenti bancari: gli artt. 32 d.P.R. n. 600/1973 e 51 d.P.R. n. 633/1972 pongono una presunzione legale in favore dell’erario, superabile dal contribuente solo con una prova analitica, per ogni singolo versamento. Il giudice di merito deve verificare con rigore l’efficacia dimostrativa delle prove offerte e darne conto in motivazione.

Quanto al ricorso incidentale, la Corte conferma che il raddoppio dei termini è legato alla sola astratta sussistenza di un reato perseguibile d’ufficio, indipendentemente dall’effettivo inoltro della denuncia e dall’accertamento del reato, secondo il principio già enunciato da Corte cost. n. 247 del 2011. Il giudice tributario può compiere una valutazione “ora per allora”, ma il tema di prova resta circoscritto al riscontro dei presupposti dell’obbligo di denuncia e non riguarda l’accertamento del reato.

Il ricorso principale è pertanto accolto e quello incidentale condizionato respinto; la sentenza è cassata con rinvio alla C.G.T.2 dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, per il nuovo esame del materiale probatorio secondo i principi richiamati.