Dividendi esteri e credito d’imposta: discriminatorio il regime del TUIR ante riforma (Cass. civ. Sez. V n. 500 del 09.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
Con riguardo alla versione ratione temporis applicabile agli anni d’imposta 2002 e 2003, ove l’applicazione del trattamento fiscale dei dividendi percepiti da società italiane previsto dall’art. 14 t.u.i.r. conduca ad un risultato fiscalmente più vantaggioso rispetto a quello riconosciuto dall’applicazione dell’art. 15 t.u.i.r. per la tassazione dei dividendi percepiti da società stabilite all’estero, il diverso e migliore trattamento garantito dall’art. 14 si pone in contrasto con i principi di non discriminazione e di libertà di circolazione dei capitali come emergenti dagli artt. 18 e 63 TFUE. L’adozione di legislazioni nazionali che riservino agli utili derivanti da partecipazioni in società un trattamento fiscale diverso a seconda che la distributrice sia residente o non residente crea un ostacolo alla libera circolazione dei capitali. La circostanza che il sistema del credito d’imposta sia affiancato da un regime di esenzione parziale dei dividendi non vale a eliminare la restrizione, né la perdita di gettito fiscale può assurgere a motivo imperativo d’interesse generale idoneo a giustificarla.

Il Fatto

Una società assicurativa aveva presentato istanza di rimborso all’Agenzia delle Entrate, chiedendo in via principale il rimborso del 56,25 per cento dell’ammontare dei dividendi provenienti da Stati membri dell’Unione europea, oltre interessi, e in via subordinata il rimborso delle imposte assolte dalle società estere distributrici. La società riteneva sussistente una disparità di trattamento tra i dividendi percepiti da società italiane e quelli percepiti da società residenti in altri Stati membri, anche sulla scorta della sentenza Meilicke della Corte di giustizia dell’Unione europea.

Formatosi il silenzio rifiuto dell’Amministrazione, la società impugnò il rigetto dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, che accolse parzialmente il ricorso. In appello la Commissione tributaria regionale della Toscana riformò la decisione, compensando le spese. Di qui il ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, con la Procura generale che ha concluso per l’accoglimento del primo e l’assorbimento degli altri.

La Motivazione della Corte

La questione centrale riguarda la compatibilità con il diritto dell’Unione del regime di tassazione dei dividendi vigente ratione temporis. La Commissione regionale aveva escluso la sussistenza di una restrizione alla libera circolazione dei capitali, valorizzando il meccanismo compensativo degli artt. 96 e 96-bis t.u.i.r. che, prevedendo un regime di esenzione parziale dei dividendi, avrebbe attenuato la doppia imposizione economica.

La Corte ricostruisce anzitutto la disciplina di rilievo. L’art. 14 t.u.i.r. attribuiva al percettore di utili di fonte nazionale un credito d’imposta pari al 56,25 per cento, ovvero ai nove sedicesimi, con lo scopo di eliminare la doppia imposizione economica. L’art. 15 t.u.i.r., per i redditi prodotti all’estero, ammetteva in detrazione le sole imposte pagate a titolo definitivo all’estero, nei limiti della quota d’imposta italiana corrispondente. Ne derivava una differenza di trattamento tra dividendi di fonte estera e dividendi di fonte nazionale, oggettiva ed emergente dal tenore delle disposizioni.

Il Collegio richiama il proprio orientamento, espresso da Cass. n. 10465 del 2014, secondo cui gli Stati membri devono esercitare la propria competenza in materia di imposte dirette nel rispetto del diritto dell’Unione. Le misure vietate in quanto restrizioni comprendono quelle idonee a dissuadere i residenti dall’investire in altri Stati membri. La legislazione che riserva agli utili da partecipazioni un trattamento fiscale diverso a seconda della residenza della distributrice crea un ostacolo alla libertà fondamentale. La perdita di gettito per lo Stato di residenza del percettore ha rilevanza meramente economica e non costituisce motivo imperativo d’interesse pubblico.

L’orientamento è poi confermato da Cass. n. 21159 del 2022, che ha distinto il piano dell’eliminazione della disparità di trattamento tra società percipienti in ambito UE o SEE e quello dell’eliminazione della doppia imposizione, potendo la convenzione contro le doppie imposizioni lasciare integra la disparità. La Corte non ravvisa ragioni per discostarsene e afferma il principio di diritto richiamato in massima.

La sentenza impugnata è pertanto viziata per non essersi attenuta ai principi elaborati dalla Corte nell’interpretazione della disciplina interna conformata al diritto dell’Unione. Il primo motivo è accolto, con cassazione e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado competente, in diversa composizione; il secondo e il terzo motivo restano assorbiti.