Imposta di registro, interpretazione solo testuale dell’atto e portata retroattiva della norma (Cass. civ. Sez. V n. 22668 del 12.08.2024)

Principi di diritto (Massima)
In materia di imposta di registro, l’art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, nel testo novellato dall’art. 1, comma 87, della legge 27 dicembre 2017, n. 205, impone di interpretare l’atto presentato alla registrazione solo in base al suo contenuto, prescindendo dagli elementi extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi. L’amministrazione finanziaria non può dunque travalicare lo schema negoziale tipico in cui l’atto risulta inquadrabile, ricostruendo la sostanza economica mediante il collegamento con altri atti. La qualificazione dell’art. 1, comma 87, come norma di interpretazione autentica ad opera dell’art. 1, comma 1084, della legge 30 dicembre 2018, n. 145 comporta la sua efficacia retroattiva, con applicazione anche agli atti stipulati anteriormente alla sua entrata in vigore, purché i processi dinanzi ai giudici tributari siano ancora pendenti.

Il Fatto

Due società ricorrenti impugnavano un avviso di liquidazione con cui l’Ufficio, ai sensi dell’art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, aveva riqualificato un atto di conferimento di azienda e la successiva cessione di partecipazione in una cessione diretta di azienda. L’amministrazione richiedeva il pagamento dell’imposta di registro in misura proporzionale, in luogo di quella fissa autoliquidata dalle parti.

La Commissione tributaria regionale della Lombardia rigettava l’appello delle contribuenti, ritenendo che la concatenazione dei negozi dimostrasse l’unitarietà delle operazioni e la loro valenza surrogatoria della cessione. Le società proponevano ricorso per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte accoglie il secondo motivo, avente valore assorbente e tale da rendere pleonastico l’esame del primo, di natura processuale, in applicazione del principio della ragionevole durata del processo. La questione centrale riguarda l’applicazione dell’art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

Il Collegio ricorda che l’amministrazione finanziaria non può travalicare lo schema negoziale tipico in cui l’atto risulta inquadrabile. La norma, nel testo modificato dall’art. 1, comma 87, della legge 27 dicembre 2017, n. 205 e dall’art. 1, comma 1084, della legge 30 dicembre 2018, n. 145, prevede che l’interpretazione degli atti presentati alla registrazione avvenga solo in base al loro contenuto, senza riferimento ad atti collegati o a elementi extratestuali.

La Corte richiama la giurisprudenza costituzionale: la Corte cost. n. 158 del 21 luglio 2020 ha escluso l’illegittimità dell’art. 20, riaffermando la natura di imposta d’atto del tributo e precisando che non assumono rilievo gli elementi extratestuali privi di nesso testuale con l’atto. La Corte cost. n. 39 del 16 marzo 2021 ha poi ritenuto manifestamente infondata la questione sull’efficacia retroattiva della disposizione interpretativa, considerato il carattere di sistema dell’intervento legislativo.

Quanto alla portata temporale, la Corte afferma che la qualificazione di una disposizione come norma di interpretazione autentica esprime l’intento del legislatore di imporre un determinato significato a precedenti disposizioni di pari grado, facendo regolare dalla nuova norma fattispecie sorte anteriormente. Si richiamano le Sezioni Unite n. 9941 del 2009 e n. 18565 del 2009, oltre a Cass. Sez. T n. 6094 del 2024. Ne deriva l’applicabilità retroattiva dell’art. 20 novellato anche agli atti anteriori, purché i processi tributari siano pendenti.

La sentenza impugnata si pone in sopravvenuto contrasto con tali principi, avendo interpretato le operazioni nella loro sostanziale unitarietà. La Corte cassа la pronuncia e, non occorrendo accertamenti in fatto, decide nel merito ai sensi dell’art. 384, primo comma, ultima parte, cod. proc. civ., accogliendo il ricorso originario delle contribuenti. Le spese dell’intero giudizio sono compensate in considerazione dell’evoluzione normativa e dell’incertezza giurisprudenziale.