IVA e operazioni soggettivamente inesistenti: onere probatorio e somme risarcitorie (Cass. civ. Sez. V n. 4970 del 26.02.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, qualora l’Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attiene a operazioni soggettivamente inesistenti, incombe sulla stessa l’onere di provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrandola anche in via presuntiva, sulla base di elementi oggettivi e specifici. Ove l’Amministrazione assolva a tale incombente, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto. Non concorrono a formare la base imponibile IVA le somme dovute a titolo di risarcimento del danno e quelle corrisposte a titolo di penalità per ritardi o altre irregolarità nell’esecuzione del contratto, ai sensi dell’art. 15 del d.P.R. n. 633 del 1972.

Il Fatto

Un consorzio riceveva distinti avvisi di accertamento per gli anni di imposta dal 2007 al 2011, originati da un processo verbale di constatazione della Guardia di finanza. L’attività ispettiva faceva emergere un sistema organizzativo volto all’ottenimento di appalti di manodopera a prezzi fuori mercato, con evasione degli obblighi previdenziali e fiscali. Le fatture emesse dalle cooperative fornitrici risultavano soggettivamente inesistenti, essendo le stesse meri strumenti interni alla struttura creata per la frode.

L’Ufficio contestava l’indebita detrazione IVA per operazioni soggettivamente inesistenti e, per alcune annualità, per operazioni non assoggettabili all’imposta. Il contribuente proponeva cinque ricorsi, accolti dalla CTP, previa riunione; l’appello erariale veniva respinto. L’Agenzia delle Entrate ricorreva per cassazione con tre motivi; il contribuente rimaneva intimato.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo l’Agenzia lamentava la violazione degli artt. 21, comma 7, e 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 2727 e 2729 c.c., per avere la CTR preteso una prova piena e diretta della consapevolezza degli amministratori. Il motivo è fondato. La Corte rileva che la CTR, dopo avere riconosciuto che gli amministratori «non potessero non sapere» dei comportamenti illeciti all’origine dei prezzi fuori mercato, ha poi contraddittoriamente preteso dall’Agenzia un elemento idoneo a dimostrare la consapevolezza, svalutando la prova presuntiva e la mera conoscibilità della frode.

Il Collegio richiama il principio secondo cui, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare la consapevolezza del destinatario, anche in via presuntiva e in base a elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta (Cass. n. 15369 del 2020; Cass. n. 27566 del 2018). Ove l’Amministrazione assolva a tale incombente, grava sul contribuente la prova contraria della massima diligenza esigibile.

Il formante è coerente con la cornice unionale, che richiede la prova che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere dell’inserimento dell’operazione in una evasione IVA, senza necessità di provare la partecipazione all’evasione (Corte Giust., Bonik, C-285/11; Corte Giust., Ppuh, C-277/14). La prova può ritenersi raggiunta con attendibili indizi integranti una presunzione semplice, come prevede l’art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972 (Cass. n. 14237 del 2017; Cass. n. 20059 del 2014; Cass. n. 10414 del 2011; Corte Giust., Kittel, C-439/04; Corte Giust., Mahagèben e David, C-80/11 e C-142/11).

L’onere dell’Amministrazione si incentra nell’individuazione di elementi obiettivi e specifici, tenuto conto delle circostanze esistenti al momento dell’affare e della qualificata posizione professionale ricoperta (Cass. n. 24490 del 2015). Provata la consapevolezza, passa al contribuente l’onere della prova contraria (Cass. n. 23560 del 2012; Cass. n. 25575 del 2014). Il secondo motivo resta assorbito per l’accoglimento del primo.

Con il terzo motivo l’Agenzia censurava la violazione dell’art. 15, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972. Il motivo è fondato. L’applicazione dell’IVA presuppone un contratto e un corrispettivo; non può essere compresa nella base imponibile una somma corrisposta a titolo di risarcimento del danno. Ai sensi dell’art. 15 del d.P.R. n. 633 del 1972, non concorrono a formare la base imponibile le somme dovute a titolo di risarcimento (Cass. n. 6693 del 2000) e quelle per interessi moratori o penalità per ritardi o irregolarità contrattuali (Cass. n. 5210 del 1999). Il ricorso è accolto nei primi due motivi, con cassazione e rinvio alla CTR del Veneto in diversa composizione.